Döner sermaye gelirlerinde kesinti oranı belirlemesi ve ek ödemelerde hukuki çerçeve (Sayıştay)

Döner sermaye biriminde döner sermaye gelirlerinden yapılan kurum payı kesintilerinin % 30 yerine % 15 oranı üzerinden yapılması sonucu personele dağıtılan ek ödemelerde 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 58 inci maddesine aykırı olarak artış sağlanması;

3- 117 sayılı İlamın 31. maddesiyle; Orman Fakültesinde döner sermaye gelirlerinden yapılan kurum payı kesintilerinin % 30 yerine % 15 oranı üzerinden yapılması sonucu personele dağıtılan ek ödemelerde 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 58 inci maddesine aykırı olarak artış sağlandığı gerekçesiyle … TL’nin tazminine ilişkin hüküm tesis edilmiştir.

Yukarıda adı geçen sorumlu, temyiz dilekçesinde özetle; 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 58 inci maddesinin (b) fıkrasında; döner sermaye gelirlerinden tahsil edilen kısmın, tıp ve diş hekimliği fakülteleri sağlık uygulama ve araştırma merkezi ile açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 35’inin, ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu, sürekli eğitim merkezleri ile bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 30’unun, diğer yükseköğretim kurumları için ise; asgari yüzde 15’inin, ilgili yükseköğretim kurumunun ihtiyacı olan mal ve hizmet alımları, her türlü bakım, onarım, kiralama, devam etmekte olan projelerin tamamlanmasına yönelik inşaat işleri ve diğer ihtiyaçlar ile yönetici payları için kullanılacağının belirtildiğini, 58 inci maddesinin (d) fıkrasında ise; “Ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu ve bünyesinde atölye ve laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları ile sürekli eğitim merkezleri, açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları ile düzenli döner sermaye geliri olan yükseköğretim kurumlarında üretilen mal ve hizmetlerden elde edilen döner sermaye gelirlerine katkısı bulunan öğretim elemanlarına yapılacak ek ödemeler hakkında da (c) fıkrası hükümleri uygulanır.” denilerek; ek ödemeler bakımından bu fıkra kapsamındaki kurumlar için (c) fıkrasında öngörülen oranların uygulanmasının öngörüldüğünü, diğer taraftan, aynı maddenin (e) fıkrasında; yükseköğretim kurumlarının (c) ve (d) fıkraları kapsamına girenler haricindeki diğer birimlerinde döner sermaye işletmesi hesabında yapılan iş veya hizmetler karşılığında tahsil edilen gelirlerden, kanuni kesintiler ile varsa yapılan iş veya hizmetle bağlantılı giderler düşüldükten sonra geri kalan tutarın, hizmet karşılığı olarak gelir tahsilatının yapıldığı tarihi izleyen bir ay içinde veya hizmet bedelinin peşin tahsil edilmesi halinde hizmetin gerçekleşme oranına bağlı olarak aylara bölünerek, hizmeti veren öğretim elemanlarına ödeneceğinin belirtildiğini, ek ödeme olarak dağıtılan gelirler incelendiğinde, bunların Fakültenin bünyesindeki atölye ve laboratuvarlarda üretilen hizmetler karşılığı olmadığı, (e) fıkrasında belirtilen döner sermaye işletmesi hesabına yapılan iş veya hizmetler karşılığında tahsil edilen gelirler olduğunun görüleceğini, örneğin; …’in; 28000 kapasiteli, …’ın ise; 19000 ve 32000 kapasiteli tavuk kümesi (Etlik Broiler Tesisi) yapmak istediklerini; ancak tesis yapılacak alanların … Yaban Hayatı Geliştirme sahası içinde bulunduğundan, kurulacak tesisin yaban hayatına etkisinin değerlendirilmesi konusunda bilimsel rapor istemiş olduklarını (Ek- 2, 3 ve 4), istenilen “Ekosistem Değerlendirme Raporunu” hazırlayan öğretim üyesinin, söz konusu arazinin, farklı açılardan fotoğraf çekimleri, tahmini yükseltisi, eğimi, bakısı, üzerindeki ve çevresindeki bitki örtüsü gibi özelliklerini, kurum atölye ve laboratuvarlarını kullanmaksızın yerinde tespit ettiğini (Ek- 5, 6 ve 7), ayrıca; yapılan kamu zararı hesaplamalarında hesap hatasının da olduğunu (Ek 8), 14 ödeme emri nolu, .. isimli ahizin danışmanlık ücreti (Ek-9) için, elde ettiği gelir tutarı … TL olduğu halde; kesilmeyen % 15’lik kurum payının … TL olarak hesaplandığını ifade ederek; bu itibarla, Orman Fakültesinde elde edilen gelirlerden asgari % 15 oranında kurum payı ayrılması ve öğretim üyelerine yapılacak ek ödemelerde (d) fıkrası hükmünün değil, (e) fıkrası hükmünün uygulanması gerektiğinden, söz konusu ek ödemelerin, öğretim elemanlarına ödenen kısmı için ilişik bulunmadığına karar verilmesini istemiştir.

Bu itiraz üzerine Temyiz Kurulunun 19.09.2018 tarihli ve 45035 tutanak (29178 ilam) sayılı Kararında (3. maddesinde) özetle; “bünyesinde atölye ve laboratuvarlar bulunduğundan; Orman Fakültesinin 2547 sayılı Kanununun 58 inci maddesinin (d) fıkrası kapsamında değerlendirilmesi ve % 30 kurum payı ayrılması ve kalanın maddenin (c) fıkrası hükümlerine göre limitler dâhilinde dağıtılması gerektiği” belirtilerek tazmin hükmünün TASDİKİNE, oy çokluğuyla karar verilmiştir.

Yukarıda adı geçen sorumlu bu defa karar düzeltilmesi kanun yoluna başvurarak gönderdiği dilekçede özetle; yukarıda İlamın 26. maddesi için yapmış olduğu açıklamaları aynen tekrar etmiş ve (40931 sayılı dosyayla Gerçekleştirme Görevlisi sıfatıyla temyiz talebinde bulunan ve bu dosyası kendi gündem sırasında görüşülen İşletme Müdür Vekili …’ın dilekçesinde de tamamen aynı olmak üzere) karar düzeltilmesine esas Temyiz Kurulu Kararındaki Başsavcılık Görüşünü ve karşı oy gerekçelerinin birer fotokopisini dilekçeye eklemek suretiyle buralarda yapılan açıklamalar doğrultusunda tazmin hükmünün kaldırılması gerektiğini dile getirmiştir.

(Karar düzeltilmesine ilişkin) Başsavcılık mütalaası, yukarıda işbu Temyiz Kurulu İlamının 1. maddesinde İlamın 26. maddesine ilişkin mütalaada belirtildiği gibidir.

40931 sayılı dosyayla duruşma talebinde bulunan sorumlu … ile Sayıştay Savcısının sözlü açıklamalarının dinlenmesinden ve dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra işbu dosyayla duruşma talebinde bulunan sorumlu …’a 27.01.2020 tarihinde duruşma günü bildirilmiş olmasına karşın duruşmaya katılmadığından, Hukuk Muhakemeleri Kanununun 369 uncu maddesi hükmü uyarınca dosya üzerinde ve gıyabında,

GEREĞİ GÖRÜŞÜLDÜ:

2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun “Döner sermaye” başlıklı 58 inci maddesinde:

“b) Döner sermaye gelirlerinden tahsil edilen kısmın, tıp ve diş hekimliği fakülteleri, sağlık uygulama ve araştırma merkezleri ile açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 35’i, ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu, sürekli eğitim merkezleri ile bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 30’u, diğer yükseköğretim kurumları için ise asgari yüzde 15’i, ilgili yükseköğretim kurumunun ihtiyacı olan mal ve hizmet alımları, her türlü bakım, onarım, kiralama, devam etmekte olan projelerin tamamlanmasına yönelik inşaat işleri ve diğer ihtiyaçlar ile yönetici payları için kullanılır. Bu oranları yüzde 75’ine kadar artırmaya üniversite yönetim kurulu yetkilidir.

c) Tıp ve diş hekimliği fakülteleri ile sağlık uygulama ve araştırma merkezlerinin hesabında toplanan döner sermaye gelirleri bakiyesinden, bu yerlerde;

1) Gelir getiren görevlerde çalışan öğretim üyesi ve öğretim görevlilerine aylık (ek gösterge dahil), yan ödeme, ödenek (geliştirme ödeneği hariç) ve her türlü tazminat (28/3/1983 tarihli ve 2809 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin beşinci fıkrası uyarınca ödenen tazminat dahil, makam, temsil ve görev tazminatı ile yabancı dil tazminatı hariç) toplamından oluşan ek ödeme matrahının yüzde 800’ünü, araştırma görevlilerine ise yüzde 500’ünü; bu yerlerde görevli olmakla birlikte gelire katkısı olmayan öğretim üyesi ve öğretim görevlilerine yüzde 600’ünü, araştırma görevlilerine ise yüzde 300’ünü,

2) Diğer öğretim elemanlarına ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi personel (…) ile aynı Kanunun 4 üncü maddesinin (B) bendine göre sözleşmeli olarak çalışan personele ek ödeme matrahının; uzman tabipler için yüzde 600’ünü, hastaneler başmüdürü ve eczacılar için yüzde 250’sini, başhemşireler için yüzde 200’ünü, diğer öğretim elemanları ile diğer personel için yüzde 150’sini, … geçmeyecek şekilde aylık ek ödeme yapılır…

Nöbet hizmetleri hariç olmak üzere mesai saatleri dışında gelir getirici çalışmalarından doğan katkılarına karşılık olarak (1) numaralı bentte belirtilen personel için yüzde 50’sini, (2) numaralı bentte belirtilen personel için yüzde 20’sini geçmeyecek şekilde ayrıca aylık ek ödeme yapılır.

…

d) Ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu ve bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları ile sürekli eğitim merkezleri, açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları ile düzenli döner sermaye geliri olan yükseköğretim kurumlarında üretilen mal ve hizmetlerden elde edilen döner sermaye gelirlerine katkısı bulunan öğretim elemanlarına yapılacak ek ödemeler hakkında da (c) fıkrası hükümleri uygulanır.

e) Yükseköğretim kurumlarının (c) ve (d) fıkraları kapsamına girenler haricindeki diğer birimlerinde döner sermaye işletmesi hesabına yapılan iş veya hizmetler karşılığında tahsil edilen gelirlerden kanuni kesintiler ile varsa yapılan iş veya hizmetle bağlantılı giderler düşüldükten sonra geri kalan tutar, hizmet karşılığı olarak gelir tahsilatının yapıldığı tarihi izleyen bir ay içinde veya hizmet bedelinin peşin tahsil edilmesi halinde hizmetin gerçekleşme oranına bağlı olarak aylara bölünerek hizmeti veren öğretim elemanına ödenir.

Tıp ve diş hekimliği fakültelerindeki öğretim elemanlarının sağlık hizmeti dışında verdikleri hizmetler karşılığında döner sermaye hesabına tahsil edilen paradan pay alma hususunda bu fıkra hükümleri uygulanır. Bu kapsamda bulunan hizmetler ile öğretim elemanlarının yükseköğretim kurumlarının imkânlarını kullanmaksızın verdikleri hizmetler karşılığında elde edilen gelirlerden (b) fıkrasının birinci bendi uyarınca yapılacak kesintilerin uygulanmasında asgari yüzde 15 oranı uygulanır.”

Hükümleri yer almaktadır.

Önce temyize ardından bu defa karar düzeltilmesine konu olan ihtilafın esası, 2547 sayılı Kanunun hiçbir yerinde ismi zikredilmeyen Orman Fakültesinin yukarıya detaylı bir şekilde alınan 2547-58 inci maddenin hangi fıkrası kapsamında değerlendirileceği ile ilgilidir. Bu durumun tespiti, gerek ilgili yükseköğretim kurumunun ihtiyacı olan mal ve hizmet alımları, her türlü bakım, onarım, kiralama, devam etmekte olan projelerin tamamlanmasına yönelik inşaat işleri ve diğer ihtiyaçlar ile yönetici payları için kullanılacak asgari kanuni kesinti oranının gerekse de döner sermaye gelirlerine katkısı bulunan öğretim elemanlarına yapılacak ek ödeme oranının belirlenmesinde doğrudan etkili olacağından, söz konusu ihtilafın giderilmesinde önem arz etmektedir.

Yukarıya alınan 2547-58 inci maddesinin (b) fıkrası hükümlerine göre döner sermaye gelirlerinden tahsil edilen kısmın ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu, sürekli eğitim merkezleri ile bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 30’u kurum payı olarak ayrıldıktan sonra kalan kısım, gelire katkısı olan personele maddenin (c) fıkrasında yer alan limitlere göre dağıtılacaktır. Görüleceği üzere, (b) fıkrasındaki tek kıstas, “bünyesinde atölye ve laboratuvar olması” kıstasıdır. Sorumlu(lar)ca Orman Fakültesi bünyesinde bulunan atölye ve laboratuvarların araştırma ve geliştirme amaçlı olmayıp öğrencilerin temel pratik eğitimlerini aldıkları derslik niteliğinde olduğu; söz konusu atölye ve laboratuvarların akredite olmaması nedeniyle maddenin (b) ve (d) fıkralarında geçen “bünyesinde atölye ve laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları” arasında sayılamayacağı ve değerlendirmenin “diğer yükseköğretim kurumları” olarak yapılması sonucu % 15 oranında kurum payı ayrıldığı belirtilmiş olsa da; madde hükmü açık olup, Kanunun ilgili maddesinde ve mevzuatta atölye ve laboratuvarların akredite olması ve araştırma geliştirme faaliyetleri için de kullanılması gibi şartlara yer verilmemiştir.

Diğer yandan, 2547-58 inci maddede; “Döner sermaye işletmesinin gelirleri, işletme adına yapılan mal ve hizmet satışları ile diğer gelirlerden oluşur.” ifadesine yer verilmiş olup, gelirin elde edilişindeki sıklık veya aralığa göre, nasıl tanımlanması gerektiği belirtilmemiştir.

Aynı şekilde Yükseköğretim Kurumlarında Döner Sermaye Gelirlerinden Yapılacak Ek Ödemenin Dağıtılmasında Uygulanacak Usul ve Esaslara İlişkin Yönetmeliğin 3/g maddesi; “Döner sermaye geliri: İlgili mevzuatı uyarınca mesai saatleri içinde ve mesai saatleri dışında döner sermaye faaliyetleri sonucunda elde edilen geliri ifade eder.” demek suretiyle sadece geliri tanımlamıştır.

Bu durumda 2547 sayılı Kanunun 58/d maddesinde belirtilen düzenli döner sermaye gelirinden ne kastedilmekte olduğunun cevabını Kurumlar Vergisi Kanununda aramak gerekmektedir. Söz konusu Kanunun uygulanmasına ilişkin açıklamalar yapmak üzere çıkarılan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1) 2.4. maddesinde; “Devamlılık unsuru, bir hesap dönemi içinde aynı veya ayrı faaliyet alanlarında ticari mahiyet arz eden işlemlerin birden fazla yapılmasını ifade etmektedir. Aynı hesap döneminde tek işlem nedeniyle ticari faaliyetin devamlılık unsurunun oluştuğunu kabul etmek mümkün olmamakla birlikte, faaliyetin organizasyon gerektirmesi veya amacının ticari olması durumunda devamlılık unsurunun varlığı kabul edilir.” denilmektedir.

Buradan hareketle, yıl içinde birden fazla defa tekrarlanan faaliyetler sonucunda elde edilen döner sermaye gelirlerinde devamlılık olması halinde bu gelirleri düzenli döner sermaye geliri olarak adlandırmak gerekecektir.

İlama konu Fakültede de 2014 yılı içerisinde birden fazla faaliyetin yıl içinde düzenlendiği (üç ayrı tesis için ekosistem değerlendirme raporu hazırlandığı ve danışmanlık hizmeti verildiği) açıkça görüldüğünden; söz konusu Fakülteyi düzenli döner sermaye geliri olan bir yükseköğretim kurumu olarak nitelendirmek gerekmektedir.

Tüm bu açıklamalar çerçevesinde, hem bünyesinde atölye ve laboratuvar olması hem de düzenli döner sermaye geliri olan bir yükseköğretim kurumu olması hasebiyle, Orman Fakültesinin, 2547 sayılı Kanunun 58 inci maddesinin (d) fıkrası kapsamında değerlendirilmesine bağlı olarak (atölye laboratuvardan dolayı) % 30 kurum payı ayrılması, kalanın maddenin (c) fıkrası hükümlerine göre dağıtılması zorunlu olduğundan; kurum payının % 15 olarak belirlenmesi ve kalanın ilgili personele dağıtılması; diğer bir deyişle, kurum payının eksik ayrılması nedeniyle kişilere ödenen ek ödeme tutarında artış sağlanması mümkün görülmemektedir.

Sonuç itibariyle, sorumlu(lar) (ve fer’i müdahiller) tarafından (temyiz aşamasındaki ile aynı nitelikte yeniden) ileri sürülen iddia ve itirazların tamamının Temyiz Kurulunca verilen Kararda karşılandığı ve Kararın Kanuna aykırı bir yönünün bulunmadığı anlaşıldığından ve ayrıca Kararın düzeltilmesini icap ettiren başka bir husus da ileri sürülmediğinden; (117 sayılı İlamın 31. maddesiyle verilen … TL’lik tazmin hükmünü tasdik eden) söz konusu 19.09.2018 tarihli ve 45035 tutanak (29178 ilam) sayılı Temyiz Kurulu Kararında (3. maddesinde) KARAR DÜZELTİLMESİNE MAHAL OLMADIĞINA, (…. Daire Başkanı … ile Üye …, Üye …, Üye …, Üye …, Üye …, Üye … ve Üye …’ın aşağıda yazılı azınlık görüşlerine karşı) 6085 sayılı Kanunun 26 ncı maddesi hükmü gereğince Başkanın bulunduğu taraf üstün tutulmak suretiyle,

Karar verildiği 12.02.2020 tarih ve 47208 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.

Karşı oy gerekçesi/Azınlık görüşü

…. Daire Başkanı … ile Üye …, Üye …, Üye …, Üye …, Üye …, Üye … ve Üye …:

Önceki Temyiz Kurulu Kararımızda ifade edildiği üzere;

2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 58 inci maddesinin (b) fıkrasında, Döner sermaye gelirlerinden tahsil edilen kısmın, tıp ve diş hekimliği fakülteleri sağlık uygulama ve araştırma merkezleri ile açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 35’inin, ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu, sürekli eğitim merkezleri ile bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan yükseköğretim kurumları için asgari yüzde 30’unun, diğer yükseköğretim kurumları için ise asgari yüzde 15’inin, ilgili yükseköğretim kurumunun ihtiyacı olan mal ve hizmet alımları, her türlü bakım, onarım, kiralama, devam etmekte olan projelerin tamamlanmasına yönelik inşaat işleri ve diğer ihtiyaçlar ile yönetici payları için kullanılacağı belirtilmiştir.

58 inci maddenin (d) fıkrasında da; “Ziraat ve veteriner fakülteleri, sivil havacılık yüksekokulu ve bünyesinde atölye veya laboratuvar bulunan kurumları ile sürekli eğitim merkezleri, açık öğretim hizmeti veren yükseköğretim kurumları ile düzenli döner sermaye geliri olan yükseköğretim kurumlarında üretilen mal ve hizmetlerden elde edilen döner sermaye gelirlerine katkısı bulunan öğretim elemanlarına yapılacak ek ödemeler hakkında da (c) fıkrası hükümleri uygulanır.” denilerek ek ödemeler bakımından bu fıkra kapsamındaki kurumlar için (c) fıkrasında belirtilen oranların uygulanması öngörülmüştür.

Diğer taraftan, aynı maddenin (e) fıkrasında, yükseköğretim kurumlarının (c) ve (d) fıkraları kapsamına girenler haricindeki diğer birimlerinde döner sermaye işletmesi hesabına yapılan iş veya hizmetler karşılığında tahsil edilen gelirlerden kanuni kesintiler ile varsa yapılan iş veya hizmetle bağlantılı giderler düşüldükten sonra geri kalan tutarın, hizmet karşılığı olarak gelir tahsilatının yapıldığı tarihi izleyen bir ay içinde veya hizmet bedelinin peşin tahsil edilmesi halinde hizmetin gerçekleşme oranına bağlı olarak aylara bölünerek hizmeti veren öğretim elemanına ödeneceği belirtilmiştir.

Ek ödeme olarak dağıtılan gelirlere bakıldığında, bunların Fakültenin bünyesindeki atölye veya laboratuvarlarda üretilen hizmetler karşılığı olmadığı, (e) fıkrasında belirtilen döner sermaye işletmesi hesabına yapılan iş veya hizmetler karşılığında tahsil edilen gelirler olduğu görülmektedir.

Dolayısıyla Orman Fakültesinde elde edilen gelirlerden asgari % 15 oranında kurum payı ayrılması ve öğretim elemanlarına yapılacak ek ödemelerde (d) fıkrası hükmünün değil (e) fıkrası hükmünün işlenmesi şeklindeki uygulamada mevzuata aykırılık bulunmamaktadır.

Bu itibarla, karar düzeltilmesi dilekçesindeki iddiaların kabulüyle karar düzeltilmesine mahal olduğuna karar verilerek tazmin hükmünün kaldırılması gerekir.