Belediyenin ticari kiralamalarda KDV tahsil etmemesi nedeniyle kamu zararı oluşması ve tazmin yükümlülüğü değerlendirmesi (Sayıştay)

Konu: Belediye mülkiyetinde bulunan ve ticari amaçla kiraya verilen gayrimenkulün kira bedeli ile ilgili Katma Değer Vergisi tahakkuk ve tahsili hakkında.

2- 190 sayılı ilamın 3 üncü maddesiyle; Belediye mülkiyetinde bulunan ve ticari amaçla kiraya verilen gayrimenkulün kira bedeli ile ilgili Katma Değer Vergisi tahakkuk ve tahsilinin gerçekleştirilmemesi neticesinde … TL’nin tazminine ilişkin hüküm tesis edilmiştir.

Sorumlu, Belediye Başkanı (Üst Yönetici) … göndermiş olduğu temyiz dilekçesinde özetle;

Tahsil edilemeyen K.D.V tahakkuk ve tebliğiyle ilgili … T.A.Ş tarafından … Vergi Mahkemesinde açılan ve karara bağlanan 2015/489 E., 2016/22 K. sayılı kararında “Bu durumda katma değer vergisinin tarhı, tahakkuku veya tahsili hususunda yetkisi bulunmayan davalı idarenin düzenlemiş olduğu dava konusu tahakkuk fişine ilişkin işlemde yasal isabet bulunmamaktadır… ” şeklinde karar verildiği dolayısıyla Mahkeme tarafından Belediye tarafından yapılan KDV tahakkuku işleminin iptal edildiği,

… Vergi Mahkemesinin bu kararı üzerine Belediye tarafından 28/03/2016 tarihli dilekçe ile karar temyiz edilmek üzere Danıştay Başkanlığına başvuruda bulunulduğu,

Yine konuyla ilgili … Büyükşehir Belediyesinin 2011 yılı hesaplarının Sayıştay Başkanlığınca incelenmesi sonucu düzenlenen “33” sıra no.lu ve “Gayrimenkul kira gelirleri üzerinden KDV tahsil edilmemesi” başlıklı sorgu raporunda konusu; “Mülkiyeti … Büyükşehir Belediyesine ait olan ve işletme hakkı … … ye kiralanan gayrimenkullerden elde edilen kira gelirleri üzerinden KDV tahsil edilmemesi sonucunda toplam … TL kamu zararına neden olunduğu iddiası” olan sorguda, .. Bahse konu olayda ise, … Büyükşehir Belediyesine ait olup … T.A.Ş’ ye boş olarak kiralanan ve anılan kiracı tarafından mağaza olarak kullanılan gayrimenkullerin bizatihi iktisadi işletme niteliği bulunmadığı ve dolayısıyla mevcut halde işletme hakkının kiralanmasının söz konusu olmadığı anlaşılmıştır. Bu itibarla, Denetçi sorgusuyla kamu zararı olarak hesap edilen tahsil edilmeyen KDV’ ye ilişkin toplam …TL için İLİŞİLECEK HUSUS BULUNMADIĞINA” yönünde karar verildiği,

03/07/2015 tarihli savunmalarının ekinde söz konusu taşınmazlar için ilk kiralamanın yapıldığı 15/02/1996 tarihli Protokolde, kiralanan taşınmazın “yarım kalmış inşaat” olduğunun açıkça belirtildiği, bu protokolün kıyas yolu ile … Büyükşehir Belediyesi için hükmolunan ilam ile kıyaslandığında da aynı sonuca ulaşıldığı,

… Ticaret A.Ş’ye ticari amaçla kiraya verilen süpermarket işletme hakkına ilişkin kiralama bedeli üzerinden tahakkuk edilmediği belirtilen K.D.V bedelinin tahakkuk edilerek 17.06.2015 tarihinde firma yetkilisine elden teslim edildiği,

Ayrıca; 6183 sayılı A.A.T.U.H.K’nun 102. maddesinde “Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Para cezalarına ait hususi kanunlarındaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur.” Denildiği,

5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun “Kamu Zararı” başlıklı 71. maddesinde kamu zararı “kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” olarak tanımlandığı ve (a) fıkrasında “İş, mal veya hizmet karşılığı olarak belirlenen tutardan fazla ödeme yapılması” (b) fıkrasında ise “Mal alınmadan, iş veya hizmet yaptırılmadan ödeme yapılması” kamu zararının belirlenmesinde esas alınacak kriterler arasında sayıldığı,

Danıştay 13. Dairesinin 1973/4921 Esas, 1974/1202 nolu 23.03.1974 karar tarihli kararında “Zamanaşımı süresinin vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrayacağı, zamanaşımını kesen nedenler olması halinde zamanaşımının tekrar başlayacağı” karara bağlandığı,

Sayıştay Başkanlığı 7. Dairesinin 35023 dosya, 39752 tutanak ve 09.12.2014 tutanak tarihli kararında “Zamanaşımına uğrayan emlak vergisiyle ilgili tazmin hükmedildiği ancak temyiz kuruluna yapılan temyiz talebi ve ekleri incelendiğinde verginin zamanaşımı süresinde tahsil edilmeye çalışıldığı, zamanaşımını kesen nedenler olması nedeniyle süresinin kesilerek yeniden başladığı ve alacağın teminat altına alınması ve yukarıda açıklanan Danıştay 13. Dairesinin 1973/4921 Esas, 1974/1202 nolu 23.03.1974 tarihli kararına istinaden tazmin hükmünün kaldırılmasına karar verildiği,

Sayıştay Başkanlığının bu kararında 5 yıllık zamanaşımı süresi içinde tahsil edilmeyen alacağın kamu zararı olarak değerlendirildiği, zamanaşımını kesen veya durduran nedenler olması nedeniyle verginin tahsilat sürecinin halen devam ettiğinin belirtildiği kamu kaynağının artışına engel olunmaması nedeniyle kamu zararının kaldırıldığı,

Sonuç olarak vergi alacağının yargı kararıyla iptal edilmesi, alacağın tahsilatı amacıyla gerekli işlemlerin yapıldığı, tahakkuk ve tahsilat zamanaşımının söz konusu olma dığı, kamu zararı olarak tanımlanan olguların gerçekleşmediği, konuyla ilgili gerek Sayıştay Başkanlığının gerekse Danıştay Başkanlığının yerleşik yargı kararlarında konunun kamu zararı olarak tanımlanmadığını,

Belirterek verilen tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık mütalaasında;

“… Belediye Başkanlığının 2014 yılı hesabının 5 inci Dairece yargılanması sonucunda düzenlenen 21.06.2016 tarih ve 190 no.lu ilamın 2, 3 ve 8 inci maddesinde yer alan tazmin hükmünü temyiz eden Üst Yönetici … ‘UN ilgi yazı ekinde gönderilen temyiz dilekçeleri incelendi.

İlamın 2 ııci maddesinde özetle; belediye mülkiyetinde bulunan ve ticari amaçla kiraya verilen gayrimenkulün kira bedeli ile ilgili Katma Değer Vergisi tahakkuk ve tahsilinin gerçekleştirilmemesi neticesinde oluşan … TL kamu zararının, ilamda belirtilen sorumlulara müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine, karar verilmiştir.

Temyiz dilekçesinde özetle, 2 inci madde ile ilgili olarak; tahsil edilemeyen K.D.V’nin tahakkuku yapılarak kiralama işlemini yapan … Ticaret A.Ş.’ye tebligatın yapıldığı, firma tarafından … Vergi Mahkemesinde İdare aleyhine dava açıldığı ve mahkemenin 2016/22 sayılı kararında; “Bu durumda katma değer vergisinin tarhı, tahakkuku veya tahsili hususunda yetkisi bulunmayan davalı idarenin düzenlemiş olduğu dava konusu tahakkuk fişine ilişkin işlemde yasal isabet bulunmamaktadır” şeklinde Belediyenin aleyhine karar verdiği, mahkemenin bu kararı üzerine

28.03.2016 tarihli dilekçeyle karar temyiz edilmek üzere Danıştay Başkanlığına başvuruda bulunulduğu, belirtilerek vergi alacağının yargı kararıyla iptal edilmesi, alacağın tahsili amacıyla gerekli işlemlerin yapılması, ayrıca tahakkuk ve tahsilat zamanaşımının dolmamış olması nedeniyle hükmolunan kamu zararının kaldırılması talep edilmektedir.

Belediyesi tarafından gerçekleştirilen ve belediye mülkiyetinde olan taşınmazlar veya taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalarda kira bedelleri üzerinden KDV tahsilatı yapılmadığı anlaşılmaktadır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinin “3. Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler” alt başlığının (f) bendinde; “Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri.” denilmekte olup, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan mal ve hakların ve bu arada, işletme haklarının kiralanması işlemleri katma değer vergisinin konusunu oluşturmaktadır

Aynı Kanun’un “Mükellef’ başlıklı 8 inci maddesinin l/(h) bendinde; “Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenler,” denilerek mal ve hakları kiraya verenler, maddeye konu kiralama işleminde belediye mükellef kapsamındadır.

Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri çerçevesinde Belediyenin gayrimenkulleri arasında bulunan ve … Ticaret A.Ş.’ye ticari amaçla kiraya verilen süpermarket işletme hakkına ilişkin, kiralama bedeli üzerinden Katma Değer Vergisi tahakkukunun yapılması ve söz konusu verginin işletmeciden tahsil edilerek, Emanet Hesaplarına alınması ve tahsil edilen K.D.V’nin genel bütçeye aktarılması gerekmektedir. Belediyenin ilgili birimi bu işlemleri yapmaktan sorumludur. Bu işlemlerin yapılmaması nedeniyle tahsil edilemeyen K.D.V tutarı kadar kamu zararı oluşmuştur.

İlama konu kiralamadan doğan K.D.V tutarı, belediye tarafından müzekkere düzenlenerek adı geçen firmadan talep edilmiş, adı geçen firma konuyla ilgili olarak … Vergi Mahkemesinde dava açmış ve açılan dava neticesinde de mahkeme; katma değer vergisinin tarhı, tahakkuku veya tahsili hususunda yetkisi bulunmayan davalı idarenin düzenlemiş olduğu dava konusu tahakkuk fişine ilişkin işlemde yasal isabet bulunmamaktadır, şeklinde karar verdiği, Belediyenin de bu kararı Danıştay nezdinde temyiz ettiği anlaşılmaktadır.

Savcılığımız görüşü, Daire yargılaması sırasında da belirtmiş olduğumuz üzere, belediye tarafından zamanaşımı süresi içerisinde verginin kayıtlara alınarak gerekli takibat işlemlerine başlanılmış olunması nedeniyle tahsil edilemeyen vergi tutarının kamu zararı olma özelliğini ortadan kaldıracağı, şeklindedir. Ayrıca, konunun ödenmeyen Katma Değer Vergisinin ve geriye dönük ceza yükünün belirlenmesini sağlamak üzere takibinin yapılabilmesi için Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığına yazılması gerektiği değerlendirilmektedir.

Ayrıca, Daire kararında, Katma Değer Vergisinin tarh, tahakkuk ve tahsilatının yapamamasından dolayı üst yöneticinin de sorumluluğuna karar verildiği görülmekte olup, adı geçen verginin tahsil sürecinde üst yöneticinin doğrudan bir görevi bulunmadığından herhangi bir sorumluluğunun olmaması gerektiği değerlendirilmektedir.

… Vergi Mahkemesinin verdiği kararda bir eksiklik bulunduğu düşünülmekle birlikte, mahkeme kararının belediye tarafından temyiz edilmiş olması ve Anayasanın 160 ncı ve 6085 sayılı Sayıştay Kanunun 60 ncı maddesi hükümlerinde vergi konusunun Danıştay kararları çerçevesinde hükme bağlanacağı belirtilmiş olması nedeniyle yargılamanın Danıştay kararı sonucuna kadar ertelenmesi gerektiği düşünülmektedir.

Bu itibarla, sorumluların yeniden belirlenmesini ve konu hakkında Danıştay’ın vereceği karar da dikkate alınarak tespit edilen tutarın kamu zararı olup olmadığı konusunda yeniden değerlendirilme yapılmasını sağlamak üzere dosyanın Dairesine gönderilmesine karar verilmesi uygun olur.” denilmiştir.

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden ve sorumluyu vekaleten temsil etmekle görevlendirilen … ile … ve Sayıştay Başsavcılığının sözlü açıklamaları dinlendikten sonra, gereği görüşüldü;

190 sayılı ilamın 3 üncü maddesiyle; Belediye mülkiyetinde bulunan ve ticari amaçla kiraya verilen gayrimenkulün kira bedeli ile ilgili Katma Değer Vergisi tahakkuk ve tahsilinin gerçekleştirilmemesi neticesinde … TL’nin tazminine ilişkin hüküm tesis edilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun, “Kapsam” başlıklı 1 inci maddesinde; “Türkiye’de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir.” denildikten sonra, aynı maddenin 3-f fıkrasında; “Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri”nin Katma Değer Vergisine tabi olduğu belirtilmektedir.

Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde ise;

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2. Voli mahalleri ve dalyanlar;

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

5. (Değişik bent: 04/12/1985 – 3239/55 md.) Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.);

…”

hükmü ile kiralanması vergi kapsamına giren mal ve haklar sayılmıştır.

Bu hükme göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanması; ticari, zirai, mesleki faaliyet kapsamına girmese dahi vergiye tabi olmaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-d bendinde ise, bu Kanun’un 1/3-f bendinde vergiye tabi olarak sayılan işlemlerden bazılarına istisna getirilmiş ve iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Kamu idareleri, dernekler, vakıflar, belediyeler, iktisadi işletme mahiyetinde olmadıklarından bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri prensip olarak katma değer vergisinden müstesnadır.

Konuyla ilgili olarak 11 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin “E” bölümünde bu durum açıkça şu şekilde ifade edilmiştir:

“Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinin 3. fıkrasının (g) bendinde sayılan; genel bütçeye dahil idareler, katma bütçeye dahil idareler, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediğinden vergiye tabi olmayacaktır. Bu kuruluşlar iktisadi işletme niteliği taşımadığından sahip oldukları gayrimenkullerin kiralanması işlemleri de vergiye tabi olmayacak, ancak Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesi kapsamına giren diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri ile bu kuruluşlarca gerçekleştirilen her türlü ithalat vergiye tabi olacaktır…”

İlam hükmü, söz konusu kiralama işlemlerinin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin 5 inci bendinde belirtilen işletme hakkının kiraya verilmesi olarak değerlendirilip kira bedelinden 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesi 3/f bendi hükmü uyarınca katma değer vergisi alınması gerektiği gerekçesi ile verilmiştir.

Bu bağlamda “gayrimenkul kiralaması” dışında kalan, “işletme hakkının kiralanması” gibi, kamuya ait diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri yukarıdaki hükümler gereği Katma Değer Vergisine tabi olacaktır.

İşletme hakkı kavramı; herhangi bir tesisin, mülkiyet hakkı, devreden tarafta saklı kalmak üzere, belirli bir süre ve bir bedel karşılığında, sözleşmede belirlenen usul ve esaslar dâhilinde, kar-zararı işletme hakkını devralan tarafa ait olmak koşulu ile gerçek ve tüzel kişiler tarafından işletilmesi şeklinde tanımlanabilir.

İşletme hakkının kiraya verilmesinden söz edilebilmesi için ortada kullanılmaya elverişli hasılat veren işletme niteliğinin bulunması, hasılat ilişkisi gerekir. Hazır tesislerin işler vaziyette teslim edilmesi ile ancak ticari bir işletmenin mevcudiyetinden söz edilmesi mümkündür. Yine işletme hakkı kirası olabilmesi için gayrimenkulün dizayn edilmiş, her türlü döşeme, demirbaşının alınmış olması veya bir çarşı, bir kompleks olarak kamunun ortak kullanımına ait alanlardaki ortak giderlerle birlikte kiracıların ortak giderleri için katkı payı alarak işletmeye dönüştürülmüş veya ortak giderleri belediye tarafından ödenen yerlerin olması gibi, taşınmaza işletme niteliği kazandırılmış olarak yerin kiralanması gerekir. Ticari işletmeler ticari faaliyetin belli bir organizasyon çerçevesinde devamlı olarak sürdürüldüğü, kazanç amacına yönelik olarak kurulmuş, mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde dönemsel faaliyet sonuçları belirlenen ve bu bağlamda mali raporlarla açıklanan yerlerdir.

Karar konusu taşınmaza ait kira sözleşmesi incelendiğinde; taşınmazın yarım kalmış bir inşaat olarak kiraya verildiği, inşaatın sözleşme ekindeki projeye uygun olarak tamamlanması yükümlülüğünün kiracıya verildiği, binanın yapımının tamamlanmasından sonra kiracı tarafından hangi amaçla kullanılacağı konusunun sözleşmede belirlenmediği, dolayısıyla ortada herhangi bir tesis ve işletmenin mevcut olmadığı ve kiraya verilen bu yer için önceden kurulmuş bir işletme hakkı bulunmadığı görülmektedir.

Kiralama işlemlerinin ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi, kiraya verilen gayrimenkullerin yönetiminin ve giderlerinin belediye tarafından üstlenilmesi halinde bir iktisadi işletme söz konusu olacağından bu tür kiralama işlemlerinin Katma Değer Vergisine tabi olacağı açıktır. Ancak salt Belediyeye ait bir gayrimenkulün kiralanmış olması, söz konusu gayrimenkulün kendi başına bir iktisadi işletme oluşturmaması veya belediyeye ait bir iktisadi işletmenin aktifine kayıtlı olmaması durumlarında, söz konusu kiralama işlemi Katma Değer Vergisine tabi tutulmayacaktır.

Bu itibarla, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 55 inci maddesinin 7 nci fıkrası uyarınca, yukarıda belirtilen hususların tekrar değerlendirilmesini teminen 190 sayılı İlamın 3 üncü maddesiyle verilen … TL’nin tazminine ilişkin hükmün BOZULARAK, dosyanın ilgili Daireye Gönderilmesine, Oy çokluğuyla,

Karşı oy gerekçesi

…. Daire Başkanı … ve Üyeler …, … ile …’ın karşı oy gerekçesi:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun beyanname verme zamanı başlıklı 41 inci maddesinde, mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanların Katma Değer Vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlü oldukları, tarh yeri başlıklı 43 inci maddesinde, Katma Değer Vergisinin mükellefin iş yerinin bulunduğu yer vergi dairesince tarh olunacağı, verginin ödenmesi başlıklı 46 inci maddesinde ise, beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellefler ile vergi kesmekle sorumlu tutulanların, bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergilerini beyanname verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödemeye mecbur oldukları hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun vergilendirmeyi düzenleyen Birinci Kitabının, Birinci Kısmının “Vergi Uygulamasında Yetki” başlığını taşıyan Birinci Bölümünde yer alan 4 inci maddesinde, vergi dairesi mükellefi tespit eden, vergiyi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olarak tanımlanmış ve vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız veya fazla veya eksik vergi alınması olan vergi hatalarını düzeltme yetkisinin vergi dairesi müdürüne ait olduğu aynı Kanunun 120 nci maddesinde kurala bağlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun yukarıda yazılı maddelerinin incelenmesinden anlaşılacağı üzere, katma değer vergisine yönelik olarak tesis edilecek tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinde yetkili makam ilgili vergi daireleridir. Bununla birlikte vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız veya fazla veya eksik vergi alınması olan vergi hatalarında düzeltme yetkisi ise vergi dairesi müdürüne ait olacaktır.

Temyiz konusu olayda, idare tarafından kira bedelinin ödenmesi esnasında alınmayan katma değer vergisinin sonradan tahsili amacıyla 15.06.2015 tarih ve 6699469 no’lu tahakkuk fişi düzenlenerek tebliğ edildiği görülmektedir.

Diğer yandan yargılaması yapılan idare hesabı 2014 yılına ilişkin olup, ilamda 2012-2013-2014 yılları olmak üzere üç ayrı yıla ilişkin vergi kaybına dair düzenlenmiş rapora dayalı hüküm kurulmuştur. Söz konusu hesabın yılının 2014 olması ve diğer yıllara dair denetim ve inceleme yetkisinin bulunup bulunmadığının ortaya konulmadığı görülmektedir. Her üç yıl için farklı sorumlular olabileceği için ilgili sorumlular açısından hüküm kurulması gerekmektedir.

Bununla birlikte söz konusu Katma Değer Vergisine dair uyuşmazlık … Vergi Mahkemesinde dava konusu edilmiş olup yargılama Danıştay nezdinde henüz derdesttir.

Anayasa’nın 160 ıncı maddesinin ikinci fıkrasında “Vergi, benzeri mali yükümlülükler ve ödevler hakkında Danıştay ile Sayıştay kararları arasındaki uyuşmazlıklarda Danıştay kararları esas alınır.” denilmekte olup 6085 sayılı Kanun’un “Danıştay ile Sayıştay kararları arasındaki uyuşmazlık hali” başlıklı 60 ıncı maddesinde de:

“(1) Vergi, benzeri mali yükümlülükler ve ödevler hakkında Danıştay ile Sayıştayın kesinleşmiş kararları arasındaki uyuşmazlıklarda, 52 nci maddede belirtilen ilgililerin 56 ncı maddedeki esas ve usuller dairesinde başvuruları üzerine Sayıştay kararı yargılamanın iadesi yoluyla görüşülerek uyuşmazlık Danıştay kararı doğrultusunda giderilir.

(2) Uyuşmazlığın bulunmadığı hakkındaki Sayıştay kararına karşı 52 nci maddede belirtilen ilgililerce Danıştaya başvurulduğu takdirde, bu hususa ilişkin Danıştay kararına uyulur.

(3) Uyuşmazlığın mevcut olmadığı tespit edilinceye kadar Sayıştay ilamının yerine getirilmesi durdurulur.”

Denilmektedir.

Buna göre; vergi, benzeri mali yükümlülükler ve ödevler hakkında ihtisas mahkemesi olarak Danıştay’a intikal etmiş bir olayda Danıştay’ın vereceği kararın beklenmesinde yarar vardır.

Diğer yandan 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 102. maddesinde “Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılım takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Para cezalarına ait hususi kanunlarındaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur.” denilmekte olup tahakkuk ettirilen … TL tutarındaki Katma Değer Vergisi muhataplarına tebliğ edilmiş olduğundan tahsil zamanaşımı süresi devam etmekte dolayısıyla zamanaşımına uğrayan bir gelir de bulunmamaktadır.

Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere, Katma Değer Vergisi tarh ve tahakkuk yetkisi olmayan belediye idaresinin anılan vergiyi tahakkuk fişine bağlamak suretiyle ödenmek üzere tebliğ etmesi, üç ayrı yılın ayrı ayrı değerlendirerek ilgili sorumlular açısından hüküm kurulması ve Danıştay’a intikal etmiş bir vergi uyuşmazlığında ilgili Danıştay kararının beklenmesinin yararlı olabileceği ile konunun Maliye Bakanlığına bildirilmesinin değerlendirilmesi açısından tazmin hükmünün Bozulmasına karar verilmesi gerekir.

Üye …’ın karşı oy gerekçesi:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinin “3. Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler” alt başlığının (f) bendinde;

“Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri” denilerek ilgili maddedeki mal ve hakların kiralanması işlemleri KDV kapsamına alınmıştır.

Aynı Kanun’un “Mükellef” başlıklı 8 inci maddesinin 1/(h) bendinde;

“Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenler,” denilerek mal ve hakları kiraya verenler mükellef olarak tanımlanmıştır.

“Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17 nci maddesinin 4/d bendinde;

“İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri” denilerek 3065/1-f bendinin bir istisnası olarak, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan mallardan, gayrimenkul nitelikteki olanların kiralanması işlemlerine ilişkin KDV istisnası getirilmiştir.

Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan 1 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde (30/11/1984 tarih ve 18591 nolu R.G.);

“…

8. Kanunun 1. maddesinin 3/f bendi ile Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri verginin konusuna alınmıştır.

Bu hükme göre; mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiralanması işlemleri verginin konusuna girmektedir.

….Öte yandan, yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların, (Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer haklar) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. …”

Buna göre, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’u uyarınca Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 inci maddesinde sayılan mal ve hakların ve bu arada, işletme haklarının kiralanması işlemleri katma değer vergisinin konusunu oluşturmakta olup, bunların iktisadi işletmeye dâhil olup olmamasının katma değer vergisi mükellefiyeti açısından bir önemi bulunmamaktadır.

3065 sayılı Kanun’un “Mükellef” başlıklı 8 inci maddesinde:

“1. Katma Değer Vergisinin Mükellefi:

…

h) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenler, …dir….”

denilmekle Belediyenin anılan verginin mükellefi olduğu açıkça ifade edilmiştir.

3065 sayılı Kanun’un “Verginin Ödenmesi” başlıklı 46 ncı maddesinin 1 numaralı bendinde “Beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellefler ile vergi kesmekle sorumlu tutulanlar, bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergilerini beyanname verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödemeye mecburdurlar.” denilmektedir.

Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar çerçevesinde sorumlusu olduğu Katma Değer Vergisini zamanında tahsil etmeyen ve bağlı bulunulan vergi dairesine yatırmayan Belediyenin vergisel sorumluluklarını yerine getirmemesi nedeniyle oluşan kamu zararından sorumlu tutulması gerekmektedir. Bu itibarla, tazmin hükmünün Tasdikine karar verilmesi gerekir.