Emlak vergisi muafiyeti talebinin tapu kaydı olmaksızın uygulanamaması nedeniyle ortaya çıkan vergilendirme uyuşmazlığı (KDK)

Zeytinburnu Belediye Başkanlığı’ndan alınan 23/ 08/ 2017 tarih ve sayılı yazıda ; 2.1. üyesi olan Sümer Mahallesi, Prof . Turan Güneş Caddesi, Matbaacılar Sitesi no.lu mesken ile ilgili 2000 yılında emlak vergisi bildiriminde bulunduğu; 22/ 01/ 2015 tarihinde de emekli olduğuna dair dilekçe vererek emlak vergisi muafiyeti talep ettiği, mükellefin talebine istinaden emeklilikten dolayı emlak vergisi muafiyeti uygulandığı, 2.2. Bilahare bu konunun ihtilaflı olduğu hususunda tereddüte düşüldüğü; Belediye tarafından yapılan emlak vergisi işlemleriyle ilgili olarak görüşü sorulduğu; İstanbul Gelir İdaresi

Başkanlığı’nın 21.06.2017 tarih ve 179972 sayılı muktezasında “mükellefler adına tapu kaydı olmayan gayrimenkullere vergi muafiyeti uygulanamayacağı”nın bildirildiği,

2.3 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 8. maddesine göre emlak vergisi indiriminden

faydalanmak isteyen mükelleflerin adına “tescil edilmiş tapusunun bulunması” gerektiği, Zira

Tapu Müdürlüğünde tescili yapılmayan gayrimenkulün; mükellefin tek meskeni olup olmadığının takibi ve kontrolünün mümkün olamadığı ve hukuken emlak vergisi indirimi uygulanamadığı, 2.4. adına tescilli olan ve üyelik belgesine göre malik gibi kullanılan bu gayrimenkullerin vergilendirme işlemlerinin kullanıcıları tarafından üstlenilmiş olduğu; Belediyeye beyan ve bildirimlerin de kullanıcılar tarafından verildiği, 2.5. vergilendirme işlemleri yapılırken emlak vergisinin sehven indirimli olarak uygulandığı, fark edilen bu vergilendirme hatasıyla ilgili Kanunun 121. maddesine istinaden düzeltme işlemi yapıldığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununda belirtilen zamanaşımı süresi de dikkate alınarak, mükellefe 2012- 2017 yılları arası için sadece emlak vergisi tahakkuku yapıldığı; gecikme zammı ve ceza uygulanmadığı, ancak 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 8. maddesine istinaden yayımlanan 38 Seri No.lu Genel Tebliğde de şartlarını taşımadığı halde indirimden faydalanan mükellefler ile durumunda meydana gelen değişikliği bildirmeyen mükelleflerden alınması gereken verginin cezalı tahakkuk edileceği belirtildiğinden, 2015 yılında kiraya verdiği gayrimenkulü nedeniyle indirim uygulanarak ödenmeyen, 2016- 2017 yılları arası verginin cezalı tahakkuk edildiği, düzenlenen vergi ihbarnamesinin 17/ 04/ 2017 tarihinde mükellefe tebliğ edildiği, 2.6. Mükellef 15/ 05/ 2017, 01/ 06/ 2017 tarihinde Belediyeye verdiği dilekçede tahakkuk eden verginin terkin edilmesini, emlak vergisi indiriminin yeniden uygulanmasını talep ettiği, mükellefe verilen sayılı cevap yazılarında, işlemlerin mer’i mevzuata göre yapıldığının; bu talebinin kabul edilmediğinin bildirildiği, ayrıca mükellef emlak vergisi indiriminden de 2015 yılı itibariyle faydalanmaya başladığından 2012- 2014 yılları arası sehven tahakkuk edilen emlak vergisinin düzeltme fişine göre terkin edildiği, açıklamalarına yer verilmiştir .

3. Kurumumuzun 10/ 11/ 2017 tarih ve sayılı bilgi-belge isteme yazısına istinaden Gelir

İdaresi Başkanlığı’ndan alınan 22/ 11/ 2017 tarih ve sayılı yazıda özetle ; 1319 sayılı

Kanunun 8 inci maddesinin ikinci fıkrasında yer verilen hüküm, anılan hükmün verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan 2006/ 11450 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ve konuya ilişkin açıklamaların yapıldığı 38 Seri No.lu Emlak Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, gelirleri münhasıran kanunla kurulan sosyal güvenlik kurumlarından aldıkları emekli aylığından

.

2 / 87. 213 sayılı Kanunun “Vergilendirme Hataları” başlıklı 118 inci maddesinde;

“Vergilendirme hataları şunlardır :

1. Mükellefin şahsında hata : Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır…” 8. 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun “Mükellef” başlıklı 3 üncü maddesinde; “ Bina

Vergisini, binanın maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenler öder .

Bir binaya paylı mülkiyet halinde malik olanlar, hisseleri oranında mükelleftirler . Elbirliği mülkiyette malikler vergiden müteselsilen sorumlu olurlar .” 9. 1319 sayılı Kanunun 8 inci maddesinin ikinci fıkrasında , “Bakanlar Kurulu, kendisine bakmakla mükellef kimsesi olup onsekiz yaşını doldurmamış olanlar hariç olmak üzere hiçbir geliri olmadığını belgeleyenlerin, gelirleri münhasıran kanunla kurulan sosyal güvenlik kurumlarından aldıkları aylıktan ibaret bulunanların, gazilerin, engellilerin, şehitlerin dul ve yetimlerinin Türkiye sınırları içinde brüt 200 m² ‘yi geçmeyen tek meskeni olması (intifa hakkına sahip olunması hali dahil) halinde , bu meskenlerine ait vergi oranlarını sıfıra kadar indirmeye yetkilidir . Bu hüküm, yukarıda belirtilenlerin tek meskene hisse ile sahip olmaları halinde hisselerine ait kısım hakkında da uygulanır . Muayyen zamanlarda dinlenme amacıyla kullanılan meskenler hakkında bu hüküm uygulanmaz . Geliri olmadığını belgelemenin usul ve esaslarını belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir .” 10. 1319 sayılı Kanunun “Mükellefiyetin Başlaması ve Bitmesi” başlıklı 9 uncu maddesinin a)

bendinde; “(Değişik madde : 17/ 07/ 1972 – 1610/ 5 md.) (Değişik fıkra : 03/ 04/ 2002 – 4751 S.K../ 2.

md.) Bina vergisi mükellefiyeti; a) 33 üncü maddenin ( 1) ila ( 7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde bu değişikliklerin vuku bulduğu, aynı maddenin ( 8) numaralı fıkrasında yazılı halde ise bu duruma bağlı olarak takdir işleminin yapıldığı tarihi, …

Takip eden bütçe yılından itibaren başlar .” 11. 1319 sayılı Kanunun “Vergi Değerini Tadil Eden Sebepler” başlıklı 33 üncü maddesinde;

Vergi değerini tadil eden sebepler aşağıda gösterilmiştir :

6. Bir bina veya arazinin takvim veya ifraz edilmesi veya mükellefinin değişmesi…” 12. 29/ 12/ 2006 tarihli ve 26391 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 2006/ 11450 sayılı Bakanlar

Kurulu Kararında , ” 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 8 inci maddesinin ikinci fıkrası hükmü gereğince kendisine bakmakla mükellef kimsesi olup on sekiz yaşını doldurmamış olanlar hariç olmak üzere hiçbir geliri olmadığını belgeleyenlerin, gelirleri münhasıran kanunla kurulan sosyal güvenlik kurumlarından aldıkları aylıktan ibaret bulunanların, gazilerin, özürlülerin, şehitlerin dul ve yetimlerinin Türkiye sınırları içinde brüt 200 m²’yi geçmeyen tek meskene sahip olmaları halinde (intifa hakkına sahip olunması hali dahil) , söz konusu meskene ait bina vergisi oranı, 2007 ve müteakip yıllar için sıfıra indirilmiştir .”

.

4 / 8gerekçesiyle cezalı tarhiyat yapıldığından bahisle başvuru konusunun değerlendirilmesi ve

hesaplanan vergi ve vergi ziyaı cezalarının kaldırılması talebine ilişkindir .

16. 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 8 inci maddesinin ikinci fıkrası hükmüne istinaden çıkarılan 2006/ 11450 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile; kendisine bakmakla mükellef kimsesi olup onsekiz yaşını doldurmamış olanlar hariç olmak üzere hiçbir geliri olmadığını belgeleyenlerin, gelirleri münhasıran kanunla kurulan sosyal güvenlik kurumlarından aldıkları aylıktan ibaret bulunanların, gazilerin, özürlülerin, şehitlerin dul ve yetimlerinin Türkiye sınırları içinde brüt 200 m²’yi geçmeyen tek meskene sahip olmaları halinde (intifa hakkına sahip olunması hali dahil), söz konusu meskene ait bina vergisi oranı, 2007 ve müteakip yıllar için sıfıra indirilmiştir .

17. Diğer taraftan, indirimli vergi oranından yararlanma şartlarını taşımadığı halde, gerçek dışı beyan ve gerçek dışı belge ibraz etmek suretiyle indirimli vergi oranından yararlanan mükellefler ile durumunda meydana gelen değişikliği bildirmeyen mükelleflerden alınması gereken verginin, kendilerinden cezalı olarak alınacağı hususu 38 Seri No.lu Emlak Vergisi Genel Tebliğinde düzenlenmiştir .

18. İdare tarafından gönderilen bilgi ve belgeler incelendiğinde, başvuranın üyesi olduğu, adı geçen kooperatif adına tescilli olan ve üyelik belgesine göre malik gibi kullanılan bu gayrimenkullerin vergilendirme işlemlerinin kullanıcıları tarafından üstlenildiği, Belediyeye yapılan beyan ve bildirimlerin de kullanıcılar tarafından verildiği, başvuranın mezkur adreste bulunan mesken ile ilgili 2000 yılında emlak vergisi bildiriminde bulunduğu, 22/ 01/ 2015 tarihinde emekli olduğuna dair idareye verdiği dilekçesine istinaden emlak vergisi muafiyeti uygulamasından yararlandığı, 19. İdare tarafından başvuran adına vergilendirme işlemleri yapılırken emlak vergisinin sehven indirimli olarak uygulandığının anlaşılması üzerine, vergilendirme hatasına istinaden başvurana 2012- 2017 arası için emlak vergisi tahakkuku yapıldığı, ancak başvuranın 2015 yılı itibariyle emlak vergisi indiriminden faydalanmaya başladığı dikkate alınarak, 2012- 2014 yılları arası sehven tahakkuk edilen emlak vergisinin düzeltme fişine göre terkin edildiği, 01/ 01/ 2015 tarihinden itibaren gelir vergisi mükellefiyetinin bulunduğunun tespiti nedeniyle, indirim uygulanarak ödenmeyen 2016- 2017 yılları arası emlak vergisinin cezalı tahakkuk ettirildiği tespit edilmiştir .

20. 1319 sayılı Kanunun bina vergisi mükellefini belirleyen 3 üncü maddesinde, bina vergisini binanın malikinin, varsa intifa hakkı sahibinin, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenlerin ödeyeceği; 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, bina vergisi mükellefiyetinin bu

Kanunun 33 üncü maddesinin ( 1) ila ( 7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde bu değişikliklerin gerçekleştiği tarihi takip eden bütçe yılından itibaren başlayacağı; 33 üncü maddesinin 6 ncı fıkrasında ise bir binanın mükellefinin değişmesinin, vergi değerini tadil eden sebeplerden biri olduğu hükme bağlanmıştır . Ayrıca 4721 sayılı Türk Medeni

Kanununa göre taşınmazların mülkiyetinin kazanılması tapu kütüğüne tescil ile gerçekleşmektedir .

21. Buna göre üyelerine dağıtılmakla birlikte mülkiyeti henüz kooperatif uhdesinde bulunan binaların Emlak Vergisi mükellefi kooperatif tüzel kişiliği olacaktır . Kooperatifin mükellefiyeti üyeler adına tapuda tescil yapılıncaya kadar devam edecektir . Danıştay 9. Dairesinin E :1996 / 2719, K:1997 / 2745 sayılı kararında da benzer hususlar belirtilmiştir .

22. Somut olayda, tarafından inşa ettirilen, daha

.

6 / 8sonra başvuranın kullanım ve tasarrufuna terk edildiği ve hâlihazırda tapusu kullanıcısı adına tescil

edilmediği anlaşılan binanın maliki, dolayısıyla bina vergisi mükellefi anılan Kooperatif olduğundan, bu binanın vergisinin Kooperatif tarafından ödenmesi gerekmektedir . Bahsi geçen taşınmaza ait tapunun başvuran adına tescil edilmesi durumunda, tescil tarihini takip eden bütçe yılından itibaren anılan başvuranın bina vergisi mükellefiyeti başlayacaktır . Bu itibarla başvuran adına tarh edilen

Emlak Vergisinin mükellefin şahsında hata kapsamında düzeltilmesi gerekmektedir . Bu kapsamda kooperatif ile hak sahibi üyeler arasında verginin üstlenilmesine ilişkin anlaşmalar özel hukuk kapsamında olup 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 8 inci maddesi uyarınca vergi mükellefiyetini değiştirmemektedir .

23. Öte yandan 38 Seri No.lu Emlak Vergisi Genel Tebliği ile getirilen, indirimli vergi oranından yararlanma ile ilgili şartlardan herhangi birinin kaybedilmesi durumunda, bu durumun mükellefiyetin bulunduğu belediyeye bildirilmesine ilişkin yükümlülük, indirimli vergi oranından yararlanan mükellefler açısından söz konusudur . Somut olayda başvuran Emlak Vergisinin mükellefi olmadığından bildirim yükümlülüğünü yerine getirmemekten kaynaklanan cezanın da başvurandan alınmasına imkan bulunmamaktadır .

24. Kurumumuzca yapılan değerlendirme neticesinde, yapı kooperatifi tarafından inşa ettirilen, daha sonra başvuranın kullanım ve tasarrufuna terk edildiği ve hâlihazırda tapusunun başvuran adına tescil edilmediği anlaşılan binanın maliki, dolayısıyla bina vergisi mükellefi anılan Kooperatif olduğundan, başvuran adına emlak vergisi tarhiyatı yapılamayacağı, öte yandan mükellefiyeti başlamamış olan başvurandan indirimli vergi oranından yararlanan mükelleflerin bildirim yükümlülüğünü yerine getirmemesi sebebiyle uygulanan, zamanında tahsil edilemeyen vergilerin cezalı olarak alınmasını düzenleyen hüküm gereğince ceza ihbarnamesi düzenlenmesine de imkan bulunmadığı değerlendirildiğinden idare tarafından düzenlenen vergi ve ceza ihbarnamesinin hukuka uygun olmadığı kanaatine varılmıştır .

B. İyi Yönetim İlkeleri Yönünden Değerlendirme 25. İyi yönetim ilkelerine 28/ 03/ 2013 tarihli ve 28601 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanan

Kamu Denetçiliği Kurumu Kanununun Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında

Yönetmeliğin “İyi yönetim ilkeleri” başlıklı 6 ncı maddesinde yer verilmiş olup; söz konusu ilkeler yönünden yapılan değerlendirme neticesinde; Zeytinburnu Belediye Başkanlığı’ndan istenilen bilgi ve belgelerin Kurumumuza süresi içinde ve gerekçeli olarak gönderildiği, Zeytinburnu Belediye

Başkanlığı tarafından başvuran ile ilgili işlemlerde kanunlara uygunluk, hesap verilebilirlik, makul sürede ve gerekçeli karar verme, kararın geciktirilmeksizin bildirilmesi ilkelerine uygun hareket edildiği, ancak, başvurana hangi sürede hangi mercilere başvurabileceğini gösterilmediği dolayısıyla iyi yönetim ilkelerinden karara karşı başvuru yollarının gösterilmesi ilkesine uyulmadığı anlaşılmış olup İdarenin bu ilkeye de uyması beklenmektedir .

VI. HAK ARAMA ÖZGÜRLÜĞÜNE İLİŞKİN AÇIKLAMA

26. 14/ 06/ 2012 tarihli ve 6328 sayılı Kanunun 21 inci maddesinin ikinci fıkrası uyarınca, bu Tavsiye

Kararının idareye tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde idare tarafından herhangi bir eylem ya da işlem tesis edilmezse (varsa) dava açma süresinden kalan süre işlemeye devam edecek olup İstanbul

Vergi Mahkemesinde yargı yolu açıktır .

VII. KARAR

.

7 / 8Yukarıda açıklanan gerekçe ve dosya kapsamında göre, BAŞVURUNUN KABULÜNE;

Başvuran adına düzenlenen emlak vergisi ve ceza ihbarnamesinin vergilendirme hatası kapsamında düzeltilerek terkin edilmesi hususunda ZEYTİNBURNU BELEDİYE BAŞKANLIĞINA

TAVSİYEDE BULUNULMASINA,

Kararın BAŞVURANA ve ZEYTİNBURNU BELEDİYE BAŞKANLIĞINA tebliğine;

6328 sayılı Kanunun 20 inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca, Zeytinburnu Belediye

Başkanlığınca bu karar üzerine tesis edilecek işlemin otuz gün içinde Kurumumuza bildirilmesinin zorunlu olduğuna, Türkiye Cumhuriyeti Kamu Başdenetçisince karar verildi .

Şeref MALKOÇ

Kamu Başdenetçisi

.