Sayıştay, KİK, Yargıtay ve Danıştay Kararları, Bakanlık Görüşleri

ÖZET: Başvuru, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından uygulanan idari yaptırım kararlarının iptali talebine yöneliktir. Başvuran, Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’nin faaliyet izninin askıya alınmasının ve idari para cezasının hukuka aykırı olduğunu öne sürmektedir. İddialarına göre, denetim sürecinde gerekli tedbirlerin bildirilmediği ve bu nedenle doğrudan yaptırım uygulandığı belirtilmiştir.

Kurum, başvuranın iddialarını değerlendirirken, 660 sayılı KHK ve ilgili mevzuat çerçevesinde bağımsız denetim faaliyetlerinin denetimi ve yaptırımların uygulanması konusundaki yetkilerini kullanmıştır. Yapılan incelemeler sonucunda, başvuranın denetim raporunda tespit edilen mevzuata aykırılıkların geri alınamaz nitelikte olduğu ve bu nedenle idari yaptırımların uygulanmasının hukuka uygun olduğu ifade edilmiştir. Ayrıca, mevzuat gereği, düzeltme imkânı olmayan durumlarda süre verilmesinin zorunlu olmadığı vurgulanmıştır.

Sonuç olarak, başvurunun reddine karar verilmiş ve idari yaptırım kararlarının hukuka uygun olduğu tespit edilmiştir. Başvuran, bu karara karşı yetkili idare mahkemesinde dava açma hakkına sahiptir.

T.C. TÜRKİYE BÜYÜK MİLLET MECLİSİ KAMU DENETÇİLİĞİ KURUMU

(OMBUDSMANLIK)

SAYI : 2022/8389-S.22.12817

BAŞVURU NO : 2022/676

KARAR TARİHİ : 30/06/2022

RET KARARI

BAŞVURAN VEKİLİ / TEMSİLCİSİ :

BAŞVURUYA KONU İDARE : KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM

STANDARTLARI KURUMU BAŞKANLIĞI

BAŞVURUNUN KONUSU : İdari yaptırım kararlarının kaldırılması talebi hakkındadır.

BAŞVURU TARİHİ : 07/01/2022

I. BAŞVURANIN İDDİA VE TALEPLERİ

1.Kurumumuza başvuruda bulunan şikayetçi kanuni temsilcisi dilekçesinde özetle, şirketlerinin

BDK/ / Sicil numaralı Bağımsız Denetim Şirketi olarak faaliyetine devam etmekte olduğunu, Kurul

Kararı ile şirket Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’nin ve yönetim kurulu başkanı sorumlu denetçi

’ın 01.07.2022 tarihine kadar faaliyet izninin askıya alınmış bulunmakta olduğunu, KGK tarafından 660 sayılı KHK’nın 26’ncı maddesine istinaden idari para cezası uygulanmış ve bu cezanın

Kabahatler Kanunu uyarıca taraflarınca ödenmiş olduğunu, bu işlemlerin kurulca yapılan 06.09.2021 tarih ve İNC- / – sayılı rapora dayandırılmış olduğunu, bu raporda 660 sayılı KHK’nın verdiği yetkilere dayanılarak yaptırım uygulandığının ifade edilmekte olduğunu, ancak bu süreçte KGK tarafından 660 sayılı

KHK’nın 25’inci maddesinin beşinci fıkrasında belirtilen usule uyulmadığını, 660 sayılı KHK’nın

“Kurumca yapılacak incelemeler” başlıklı 25’inci maddesinin beşinci fıkrasında “Bağımsız denetçiler ve

bağımsız denetim kuruluşları, yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almakla yükümlüdürler. Kurumca belirlenen sürede gerekli tedbirleri almayanlar hakkında uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali de dâhil olmak üzere uygun yaptırımlar uygulanır.”

Şeklinde bir düzenleme yer aldığını, söz konusu maddenin son kelimesinde yer alan “uygulanır” ifadesinin kesin bir ifade olup, idareye takdir yetkisi vermemekte olduğunu, taraflarına denetim sonucunda görüş ve öneriler doğrultusunda alması gereken tedbirlerin bildirilmemiş olduğunu, tedbir aldırma süreci uygulanmadan doğrudan yaptırım uygulanmış olduğunu, ifade ederek hukuka aykırı olarak tesis edilen işlemlerin geri alınmasını talep etmektedir.

II. İDARENİN BAŞVURUYA İLİŞKİN AÇIKLAMALARI

2. Şikâyet başvurusunun çözüme kavuşturulması amacıyla Kurumumuzca verilen Gönderme

Kararı’na istinaden Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’ndan alınan

29.12.2021 tarih ve – – sayılı cevabi yazıda;

“Bilindiği üzere, 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve

Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ve ilgili mevzuat çerçevesinde Kuruluşunuz hakkında

Kurumumuz Uzmanlarınca yürütülen inceleme faaliyetleri sonucunda 06.09.2021 tarihli ve İNC-2 / – sayılı inceleme raporu düzenlenmiş olup, bu raporda yer alan tespit ve değerlendirmeler, bağımsız denetim raporu, denetim kuruluşu ve sorumlu denetçi tarafından yapılan savunma ve ekli tüm bilgi ve belgelerin incelenmesi ve değerlendirilmesi neticesinde Kurulumuzun 07/10/2021 tarihli ve – – sayılı kararıyla; Boya ve Kimya Sanayi Ticaret A.Ş.’nin 01/01/201831/12/2018 hesap dönemi finansal tablolarının bağımsız denetiminin, ayrıntıları Kurul kararında belirtilen hususlar itibariyle Türkiye Denetim Standartlarına ve ilgili mevzuata uygun olarak yürütülmediği, dolayısıyla kaliteli ve güvenilir bir denetim ortaya konulamadığı, bu haliyle mevzuata aykırılık oluşturan fiiller nedeniyle Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin (BDY) 21’inci maddesinin birinci fıkrasında

“uygulama, mevzuat ve denetim tekniklerindeki güncel gelişmeler ışığında, mesleki bilgi ve beceriyi, denetlenen işletmelerin yeterli denetim hizmeti almalarını temin edecek bir seviyede tutmak ve TDS’ye uygun bir şekilde ve özen içinde hareket etmek” şeklinde tanımlanmış olan “mesleki yeterlik ve özen” ilkesinin ihlal edildiği kanaatine ulaşılmış olup, tespit edilen mevzuata aykırılıkların BDY’nin 41’inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde yer alan “Yapılan denetim çalışmalarında, TDS çerçevesinde dürüstlük, tarafsızlık, bağımsızlık, mesleki yeterlilik ve özen, sır saklama, mesleğe uygun davranış ve diğer etik ilkelere uyulmaması, kaliteli ve güvenilir denetimler gerçekleştirilmemesi.” hükmüne girmesi nedeniyle “Faaliyet İznini Askıya Alma” yaptırımı ve ayrıca 660 sayılı KHK’nın 26’ncı maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca “İdari Para Cezası”nı gerektirdiği değerlendirilerek kuruluşunuz ve sorumlu denetçinin faaliyet izinleri tebliğ tarihinden itibaren 01.07.2020 tarihine kadar askıya alınmış ve ayrıca kuruluşunuza 95.769-TL idari para cezası verilmiştir.

660 sayılı KHK’nın; – “Kurulun görev ve yetkileri” başlıklı 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (d) ve (e)

bentleri; “(1) Kurulun görev ve yetkileri şunlardır: d) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetleri ile denetim çalışmalarının, Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere uyumunu gözetlemek ve denetlemek. e) İnceleme ve denetimler sonucunda aykırılıkları saptanan bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyet izinlerini askıya almak veya iptal etmek.”, – “Kurumca yapılacak incelemeler” başlıklı 25 inci maddesinin beşinci fıkrası; “(5) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşları, yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almakla yükümlüdürler. Kurumca belirlenen sürede gerekli tedbirleri almayanlar

hakkında uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali de dâhil olmak üzere uygun yaptırımlar uygulanır.” hükümlerini amirdir.

Bu çerçevede, 660 sayılı KHK’nın 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (d) ve (e) bentleri ile Kurula, bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere uyumunu denetleme ve mevzuata aykırılıkları saptananlar hakkında idari yaptırım uygulama görev ve yetkisi verilmiştir. Dolayısıyla, 660 sayılı KHK’nın 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (d) ve (e) bentleri ile 25 inci maddesinin beşinci fıkrası hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, Kurumumuz inceleme elemanlarınca düzenlenen raporda düzeltilmesi mümkün bulunmayacak şekilde mevzuata aykırılık tespiti varsa ve Kurul tarafından da bu aykırılıklar sabit görülmüş ise doğrudan bu aykırılığa karşılık gelen idari yaptırımın uygulanması gerektiği, inceleme raporunda düzeltilmesi imkân dâhilinde olan hallerle ilgili görüş ve öneri var ise, bu durumda yaptırım uygulanmadan önce ilgililere süre verilmesinin uygun olacağı açıktır. Bahse konu yasa hükümleri kapsamında, inceleme raporunda ve Kurul kararında düzeltilmesi imkan dâhilinde olan hallerle ilgili görüş ve öneri yok ise, mevzuata aykırılıkları sabit görülen bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşları hakkında idari yaptırım kararı verilmeden önce süre verilmesi gibi bir yasal zorunluluk bulunmamaktadır. Nitekim 660 sayılı KHK’nın 25 inci maddesinin beşinci fıkrasında “gerekli tedbirlerin alınması” ifadesine yer verilmektedir. Türk Dil Kurumunun Büyük Türkçe

Sözlüğünde “tedbir” kelimesinin manası “önlem” olarak verilmiştir. Takdir edileceği üzere, bir şeye karşı önlem alınabilmesi için onun sonucunun henüz gerçekleşmemiş olması veya sonucun etkisinin geriye dönülemeyecek şekilde ortaya çıkmaması gerekmektedir. Gerçekleşmiş bir şeye karşı alınacak şey, önlem, diğer bir mana ile tedbir olamaz. Dolayısıyla tedbir, ancak gerçekleşmemiş hususlarda, istenmeyen sonucun önlenmesine yönelik olarak atılan bir adımdır ki, olay vuku bulmuş olsa bile sonuç gerçekleşmeden önce adım atılabilir durumlar için alınabilir.

Öte yandan, 660 sayılı KHK’nın 2 nci maddesinde bağımsız denetim “finansal tablo ve diğer finansal bilgilerin… denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanması” şeklinde tanımlanmış, Bağımsız

Denetim Yönetmeliğinin 19’uncu maddesinin üçüncü fıkrasında ise denetim sürecinin, işletmenin iş teklifi ile başlayan, planlanan, programlanan, yürütülen ve denetim sonucunun raporlanmasıyla son bulan bir süreç olduğu belirtilmiştir. Kurumumuzca 660 sayılı KHK’nın 25’inci maddesinin birinci fıkrası uyarınca yapılan seçilmiş denetim dosyalarının yeterli testini içeren kalite güvence sistemi incelemeleri ise, gerçekleşmiş denetim çalışmalarını kapsar. Gerçekleşmiş denetim çalışmalarını kapsadığı hususu maddenin lafzında “gerçekleştirilmiş denetim çalışmalarının” şeklinde ifade edilmiştir. Gerçekleşmiş denetim çalışmasının sonuçları ise şu şekildedir; yukarıda belirtilen süreç tamamlanarak denetim raporu yazılır, yatırımcılar bu bağımsız denetim raporuna güvenerek yatırım yapar, kredi verenler bu rapora güvenerek bu şirketlere finansman sağlar, şirket genel kurulunca bu rapora dayanarak yönetim kurulu ibra edilir v.b. Sonuç olarak, denetim çalışmasının gerçekleşmiş olması, düzeltilmesi imkân dâhilinde olabilecek istisnai durumlar hariç olmak üzere, geri dönülemez, geri alınamaz, düzeltilemez, bağımsız denetim mevzuatına aykırılık ve dolayısıyla yanlış ya da eksik verilen bağımsız denetim görüşünün etkileri giderilemez bir durum olup, böyle bir durumda tedbir almaktan yani önlemekten bahsetmek ise olanaksızdır.

Nitekim, Ankara Bölge İdare Mahkemesi 8. İdari Dava Dairesinin 11.04.2019 tarihli ve 2018/2309 E. ve 2019/754 K. sayılı kararında; 660 sayılı KHK ve Yönetmelik gereğince tespit edilen mevzuata aykırılık nedeniyle doğrudan para cezası verilebileceği gibi diğer yaptırım kararlarının verilebilmesi için de aykırılığın giderilmesi amacıyla süre verilmesinin zorunlu olmadığına, ancak düzeltilmesi imkan dâhilinde olan hallerde yaptırım kararı verilmeden önce tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için davalı idarece süre verilebileceğine ve davanın reddine ilişkin Ankara 10. İdare Mahkemesinin 13.06.2018 tarihli

ve 2017/3433 E. ve 2018/1434 K. sayılı kararı hukuka uygun bulunarak, davacının istinaf başvurusu reddedilmiştir.

Ayrıca, üst derece yargı makamının güncel karar niteliğinde olan ve Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin idari yaptırımların düzenlendiği maddeleri de dâhil olmak üzere muhtelif maddelerinin iptali istemiyle

Kurumumuz aleyhine açılan iptal davasına ilişkin olarak Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulunun

30.01.2020 tarihli ve E.2018/1909, K.2020/144 sayılı kesin hüküm gücündeki kararında yer alan konu

hakkındaki hukuki değerlendirmede;“Bağımsız denetçiler ve denetim kuruluşları tarafından gerçekleştirilen denetim faaliyetinin, 660 sayılı KHK’nın 25. maddesi uyarınca yapılan kalite güvence sistemi kapsamında Kurumca incelenmesi neticesinde, bağımsız denetim mevzuatına aykırılık ve dolayısıyla yanlış ya da eksik verilen bir bağımsız denetim görüşünün etkilerinin giderilemez olması halinde kurumca idari yaptırım uygulanmadan önce ilgilisine süre vermesi beklenemez. Bu nedenle, temyize konu kararda yer alan, idari yaptırım uygulanmadan önce ilgililere her koşulda süre verilmesi gerektiği yolundaki gerekçede hukuka uyarlık bulunmamaktadır.” ifadelerine yer verilmiştir.

Bu itibarla, tarafınızca gerçekleştirilen bağımsız denetim faaliyeti sonucunda hazırlanan bağımsız denetim raporu 21.03.2019 tarihinde imzalanmıştır. Dolayısıyla, tarafınızca bitirilmiş bir bağımsız denetim faaliyetine ilişkin olarak hazırlanan bağımsız denetim raporu ile hakkında görüş verilmiş ve bu görüşe istinaden İşletme ve 3. kişilerce gerekli kararların alınabilir hale geldiği finansal tabloların bağımsız denetimine dair Kurumumuzca yaklaşık bir buçuk yıl sonra (İnceleme Rapor Tarihi:06.09.2021) tespit edilen mevzuata aykırı hususların belirtildiği inceleme raporunda ortaya konulan mevzuata aykırılıkların görüş verdiğiniz finansal tablolarda düzeltilmesi fiilen imkansız olduğundan süre vermeden idari yaptırım uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Öte yandan, 660 sayılı KHK’nın “Kurul kararlarına karşı yargı yolu” başlıklı 30’uncu maddesinde “Kurul kararları kesindir. İdari yaptırım kararlarına karşı yetkili idare mahkemesinde dava açılabilir…” hükmü ve Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin “İdari

Yaptırımlarla İlgili Diğer Hükümler” başlıklı 43’üncü maddesinin dördüncü fıkrasında “Gerekli değerlendirmeler yapılarak Kurulca alınmış olunan karar ilgililere tebliğ edilir. Yargı yolu açık olmak üzere, Kurul kararları kesindir, itiraz edilemez…” düzenlemesi yer almaktadır.” ifadelerine yer verilmiştir.

III. İLGİLİ MEVZUAT

3. Anayasanın “Dilekçe, bilgi edinme ve kamu denetçisine başvurma hakkı” başlıklı 74 üncü maddesinin üçüncü ve dördüncü fıkralarında; “Herkes, bilgi edinme ve kamu denetçisine başvurma hakkına sahiptir. Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığına bağlı olarak kurulan Kamu Denetçiliği

Kurumu idarenin işleyişiyle ilgili şikâyetleri inceler”, 4. 14/06/2012 tarihli ve 6328 sayılı Kamu Denetçiliği Kurumu Kanununun “Kurumun görevi” başlıklı

5 inci maddesinin birinci fıkrasında; “Kurum, idarenin işleyişi ile ilgili şikâyet üzerine, idarenin her

türlü eylem ve işlemleri ile tutum ve davranışlarını; insan haklarına dayalı adalet anlayışı içinde, hukuka ve hakkaniyete uygunluk yönlerinden incelemek, araştırmak ve idareye önerilerde bulunmakla görevlidir”, 5. 02.11.2011 tarih ve 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun

Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin;

5.1. “Amaç ve kapsam” başlıklı 1 inci maddesinde; “(1) Bu Kanun Hükmünde Kararnamenin amacı; uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak, denetim standartlarını belirlemek, bağımsız denetçi ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek ve bunların faaliyetlerini denetlemek ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak yetkisini haiz Kamu Gözetimi, Muhasebe ve

Denetim Standartları Kurumunun kuruluş, teşkilat, görev, yetki ve sorumluluklarına ilişkin usul ve esasları düzenlemektir.

5.2.“Tanımlar” başlıklı 2 nci maddesinde; “ (1) Bu Kanun Hükmünde Kararnamenin uygulanmasında; a) Bağımsız denetçi: Bağımsız denetim yapmak üzere, 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci

Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre yeminli mali müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilen kişileri, b) Bağımsız denetim: Finansal tablo ve diğer finansal bilgilerin, finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla, denetim standartlarında öngörülen gerekli bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını, c) Bağımsız denetim kuruluşu: Bağımsız denetim yapmak üzere, Kurum tarafından yetkilendirilen sermaye şirketlerini, f) İkincil düzenleme: Bu Kanun Hükmünde Kararname ile verilen yetkileri kullanmak ve görevleri yerine getirmek üzere Kurum tarafından çıkarılan yönetmelik ve diğer düzenleyici işlemleri, g) Kalite güvence sistemi: Denetimde gerekli kaliteyi ve kamuoyunun yapılan bağımsız denetime olan güvenini sağlamak amacıyla bağımsız denetim kuruluşu ya da bağımsız denetçi tarafından yapılan işin, belirlenen standart ve ilkelere uygun olarak yapılmasını temin etmek için oluşturulan sistemi, j) Türkiye Muhasebe Standartları: Kurul tarafından onaylanarak Türkiye Muhasebe Standardı ve Türkiye

Finansal Raporlama Standardı adıyla yayımlanan muhasebe standartlarını, k) Türkiye Denetim Standartları: Kurul tarafından onaylanarak Türkiye Denetim Standardı adıyla yayımlanan uluslararası standartlarla uyumlu denetim standartlarını, ifade eder.

5.3. “Kurumun teşkilatı” başlıklı 3 üncü maddesinde; “(1) Bu Kanun Hükmünde Kararnamede belirtilen görevleri yerine getirmek üzere kamu tüzel kişiliğini haiz ve idari özerkliğe sahip, Bakanlıkla ilişkili Kamu

Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu kurulmuştur.”, 5.4. “Kurulun görev ve yetkileri” başlıklı 9 uncu maddesinde;

“ (1) Kurulun görev ve yetkileri şunlardır:

a) Tabi oldukları kanunlar gereği defter tutmakla yükümlü olanlara ait finansal tabloların; ihtiyaca uygunluğunu, şeffaflığını, güvenilirliğini, anlaşılabilirliğini, karşılaştırılabilirliğini ve tutarlılığını sağlamak amacıyla, uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak.

b) Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulamasına yönelik ikincil düzenlemeleri yapmak ve gerekli kararları almak, bu konuda kendi alanları itibarıyla düzenleme yetkisi bulunan kurum ve kuruluşların yapacakları düzenlemeler hakkında onay vermek.

c) Finansal tabloların; işletmelerin finansal durumunu, performansını ve nakit akışlarını Türkiye Muhasebe

ç) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemek, bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler halinde ilan etmek ve bunları oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak.

d) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetleri ile denetim çalışmalarının, Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere uyumunu gözetlemek ve denetlemek.

e) İnceleme ve denetimler sonucunda aykırılıkları saptanan bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyet izinlerini askıya almak veya iptal etmek. “ 5.5.“Kurumca yapılacak incelemeler” başlıklı 25 inci maddede; “(1) Kurumca yapılacak seçilmiş denetim dosyalarının yeterli testini içeren kalite güvence sistemi incelemeleri; bağımsız denetim kuruluşlarınca gerçekleştirilmiş denetim çalışmalarının Kurum standart ve düzenlemeleri çerçevesinde gözden geçirilmesi ve bu kuruluşların faaliyetlerinin Kurum düzenlemelerine uygunluğunun denetimi ile harcanan kaynakların nitelik ve niceliği, alınan denetim ücreti ve bağımsız denetim kuruluşunun iç kontrol sistemi ile ilgili değerlendirmesini kapsar.

…

(5) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşları, yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almakla yükümlüdürler. Kurumca belirlenen sürede gerekli tedbirleri almayanlar hakkında uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali de dâhil olmak üzere uygun yaptırımlar uygulanır.” 5.6. “Diğer hükümler” başlıklı 26 ncı maddesinde; (3) (Ek: 6/12/2012-6362/147 md.) Bu Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine dayanılarak yapılan düzenlemelere, belirlenen standart ve formlara ve Kurulca alınan genel ve özel nitelikteki kararlara aykırı hareket eden bağımsız denetim kuruluşlarına, Kurul tarafından on bin Türk Lirasından elli bin Türk Lirasına kadar idari para cezası verilir. Bu madde uyarınca verilen idari para cezaları bütçeye gelir kaydedilir.

5.7.Kurul kararlarına karşı yargı yolu” başlıklı 30 uncu maddede; “ (1) (Değişik: 2/7/2012-6352/71 md.) Kurul kararları kesindir. İdari yaptırım kararlarına karşı yetkili idare mahkemesinde dava açılabilir.

Kurul kararlarına karşı açılan her türlü dava öncelikli işlerden sayılır.” 6. 26.12.2012 tarihli ve 28509 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin

“Mesleki etik ilkelere uyma” başlıklı 21 inci maddesinde;

(1) Denetim kuruluşları ve denetçiler; a) Dürüstlük; bütün mesleki ve iş ilişkilerinde dürüst, açık, doğru ve güvenilir olmak, b) Tarafsızlık; önyargıların, temayüllerin, çıkar çatışmalarının veya başkalarının nüfuzlarını kötüye kullanarak meslek veya işle ilgili muhakemelerini ve kararlarını etkilemesine izin vermemek, c) Mesleki yeterlik ve özen; uygulama, mevzuat ve denetim tekniklerindeki güncel gelişmeler ışığında, mesleki bilgi ve beceriyi, denetlenen işletmelerin yeterli denetim hizmeti almalarını temin edecek bir seviyede tutmak ve TDS’ye uygun bir şekilde ve özen içinde hareket etmek, ç) Sır saklama; mesleğin icrası sırasında elde edilen bilgilerin gizliliğine riayet etmek; söz konusu bilgilerin açıklanması için yasal veya mesleki bir hak veya görevin bulunması durumu saklı olmak kaydıyla, uygun ve belirli bir yetki olmaksızın bu tür bilgileri üçüncü kişilere açıklamamak ve kendisi veya üçüncü kişilerin çıkarlarına kullanmamak, d) Mesleğe uygun davranış; ilgili mevzuata uymak ve denetim mesleğinin itibarını zedeleyici fiil ve davranışlardan kaçınmak, şeklindeki ayrıntıları Kurum tarafından belirlenecek mesleki etik ilkelere uymak zorundadır.

6.1. “İdari yaptırımlar” başlıklı 39 uncu maddesinde; (1) İnceleme ve denetimler, ihbar ve şikâyetler ya da diğer kurum ve kuruluşların bildirimleri sonucunda, yaptıkları denetim çalışmaları ve faaliyetleriyle, 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye, (Değişik ibare:RG-21/7/2017-30130) Türk Ticaret Kanununda yer alan denetime ilişkin hükümlere ve Kurum düzenlemelerine aykırı hareket ettikleri tespit edilenlere, (Mülga ibare:RG-21/10/2014-

29152) (…) aykırılıkların mahiyetine bağlı olarak Kurul kararıyla;

a) Uyarı, b) Faaliyet iznini askıya alma, c) Faaliyet iznini iptal etme, yaptırımları uygulanır.

(2) (Ek:RG-21/10/2014-29152) Kurul tarafından, 26/9/2011 tarihli ve 660 sayılı Kanun Hükmünde

Kararname hükümlerine dayanılarak yapılan düzenlemelere, belirlenen standart ve formlara ve Kurulca alınan genel ve özel nitelikteki kararlara aykırı hareket edilmesi halinde 660 sayılı Kanun Hükmünde

Kararnamenin 26 ncı maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca idari para cezası yaptırımına karar verilir. Birinci fıkrada belirtilen idari yaptırımlara karar verilmiş olması, ayrıca idari para cezasına karar verilmesine engel teşkil etmez.

6.2.“Faaliyet iznini askıya alma” başlıklı 41 inci maddede;

(1) Aşağıda belirtilen aykırılıklarda bulunulduğunun tespit edilmesi halinde, denetim kuruluşlarının ve denetçilerin faaliyet izinleri fiilin ağırlığı dikkate alınarak, iki yılı geçmemek üzere Kurul kararıyla

belirlenen süreyle askıya alınır:

a) Uyarı yaptırımını gerektiren fiilin, uyarıya rağmen devamı veya yaptırımın kesinleşmesinden itibaren iki yıl içinde tekerrürü ya da bu süre içinde uyarı yaptırımını gerektiren farklı fiillerin üçüncü defa işlenmesi.

b) TDS çerçevesinde gerekli mesleki özen ve titizlik gösterilmeksizin gerçeğe aykırı görüş bildirilmesi.

c) Yapılan denetim çalışmalarında, TDS çerçevesinde dürüstlük, tarafsızlık, bağımsızlık, mesleki yeterlilik ve özen, sır saklama, mesleğe uygun davranış ve diğer etik ilkelere uyulmaması, kaliteli ve güvenilir denetimler gerçekleştirilmemesi.

ç) (Ek:RG-21/7/2017-30130)(6) 11 inci maddeye aykırı davranılması, d) Denetlenen işletmeye 22 nci maddenin beşinci fıkrasına aykırı olarak hizmet verilmiş olması.

e) 26 ncı maddede belirtilen denetim kısıtlamalarına riayet edilmemesi.

f) (Değişik ibare:RG-21/7/2017-30130) Denetimlerde, 27 nci madde uyarınca denetim ekiplerinde aranan koşullara aykırı davranılması.

g) Mevzuatta faaliyet izinlerini askıya almayı gerektiren diğer durumların tespit edilmesi.

“İdari yaptırımlarla ilgili diğer hükümler” başlıklı 43 üncü maddesinde; Kurumca yapılan denetimler veya incelemeler neticesinde, düzeltilmesi imkân dâhilinde olan hallerde, yaptırım kararı verilmeden önce tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için Kurumca ayrıca süre verilebilir. Verilen süre sonunda aykırılık ve eksikliklerin giderilmediğinin tespiti halinde karşılığında öngörülen idari yaptırım uygulanır.”

Hükümleri bulunmaktadır.

IV. KAMU DENETÇİSİ ARİF DÜLGER’İN KAMU BAŞDENETÇİSİ’NE ÖNERİSİ

7. Başvuranın iddiaları, İdarenin konu ile ilgili açıklamaları, ilgili mevzuat, bilirkişi raporları ve tüm dosya kapsamı birlikte değerlendirilerek hazırlanan “Ret Karar Önerisi” Kamu Başdenetçisi’ne sunulmuştur.

V. DEĞERLENDİRME VE GEREKÇE

A. Hukuka ve Hakkaniyete Uygunluk Yönünden

8. Uyuşmazlık konusu özetle, KGK tarafından, Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’nin ve yönetim kurulu başkanı sorumlu denetçi ’ın 01.07.2022 tarihine kadar faaliyet izninin askıya alınması ve 660 sayılı KHK’nın 26’ncı maddesine istinaden uygulanmış bulunan idari para cezasının kaldırılması talebi hakkındadır.

9. Somut olayda, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu’nun Kararı ile başvuran

Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’nin ve yönetim kurulu başkanı sorumlu denetçi ’ın

01.07.2022 tarihine kadar faaliyet izninin askıya alınmış bulunmakta olduğu, ayrıca KGK tarafından 660

sayılı KHK’nın 26’ncı maddesine istinaden idari para cezası uygulanmış ve bu cezanın Kabahatler Kanunu uyarıca taraflarınca ödenmiş olduğu, bu işlemlerin kurulca yapılan 06.09.2021 tarih ve İNC- / – sayılı rapora dayandırılmış olduğu anlaşılmaktadır. Başvuran tarafından anılan kararın 660 sayılı Kamu

Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun

Hükmünde Kararname’nin 25 inci maddesinde belirtilen “Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşları, yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almakla yükümlüdürler. Kurumca belirlenen sürede gerekli tedbirleri almayanlar hakkında uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali de dâhil olmak üzere uygun yaptırımlar uygulanır.” şeklindeki usule aykırı olarak alındığı iddia dilerek, anılan idari yaptırım kararının iptali talep edilmektedir.

10. Hukukumuzda bağımsız denetim alanı genel olarak 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ile, özel olarak ise 660 sayılı Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri

Hakkında Kanun Hükmünde Kararname (KHK) ve Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları

Kurumu (Kurum) tarafından çıkarılan ikincil mevzuatla düzenlenmekte olup, 660 sayılı KHK, Kurum’a bağımsız denetim ve bağımsız denetçilerle ilgili düzenleme ve denetleme yapma ve bazı hallerde idari yaptırım uygulama yetkisi vermektedir.

11. 02/11/2011 günlü, 28103 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve

Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname’nin 1.

maddesinde, bu Kanun Hükmünde Kararnamenin (KHK) amacının; uluslararası standartlarla uyumlu

Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak, denetim standartlarını belirlemek, bağımsız denetçi ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek ve bunların faaliyetlerini denetlemek ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak yetkisini haiz Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun kuruluş, teşkilat, görev, yetki ve sorumluluklarına ilişkin usul ve esasları düzenlemek olduğu belirtilmiş;

“Tanımlar” başlıklı 2. maddesinde; bağımsız denetçi; bağımsız denetim yapmak üzere, 1/6/1989 tarihli ve

3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre yeminli mali

müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilen kişiler; bağımsız denetim kuruluşu; bağımsız denetim yapmak üzere, Kurum tarafından yetkilendirilen sermaye şirketleri; kalite güvence sistemi; denetimde gerekli kaliteyi ve kamuoyunun yapılan bağımsız denetime olan güvenini sağlamak amacıyla bağımsız denetim kuruluşu ya da bağımsız denetçi tarafından yapılan işin, belirlenen standart ve ilkelere uygun olarak yapılmasını temin etmek için oluşturulan sistemi; kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar; halka açık şirketler, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, faktoring şirketleri, finansman şirketleri, finansal kiralama şirketleri, varlık yönetim şirketleri, emeklilik fonları, ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları ile faaliyet alanları, işlem hacimleri, istihdam ettikleri çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre önemli ölçüde kamuoyunu ilgilendirdiği için Kurum tarafından bu kapsamda değerlendirilen kuruluşlar; meslek mensubu; 3568 sayılı

Kanun kapsamında faaliyette bulunan serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler;

Türkiye Muhasebe Standartları; Kurul tarafından onaylanarak Türkiye Muhasebe Standardı ve Türkiye

Finansal Raporlama Standardı adıyla yayımlanan muhasebe standartları; Türkiye Denetim Standartları;

Kurul tarafından onaylanarak Türkiye Denetim Standardı adıyla yayımlanan uluslararası standartlarla uyumlu denetim standartları olarak tanımlanmıştır.

12.Anılan KHK’nın “Kurulun görev ve yetkileri” başlıklı 9. maddesinde, Kurul’un;

“a) Tabi oldukları kanunlar gereği defter tutmakla yükümlü olanlara ait finansal tabloların; ihtiyaca uygunluğunu, şeffaflığını, güvenilirliğini, anlaşılabilirliğini, karşılaştırılabilirliğini ve tutarlılığını sağlamak amacıyla, uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, b) Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulamasına yönelik ikincil düzenlemeleri yapmak ve gerekli kararları almak, bu konuda kendi alanları itibarıyla düzenleme yetkisi bulunan kurum ve kuruluşların yapacakları düzenlemeler hakkında onay vermek, c) Finansal tabloların; işletmelerin finansal durumunu, performansını ve nakit akışlarını Türkiye Muhasebe

Standartları doğrultusunda gerçeğe uygun olarak sunumunu, kullanıcıların ihtiyaçlarına uygunluğunu, güvenilirliğini, şeffaflığını, karşılaştırılabilirliğini ve anlaşılabilirliğini sağlamak amacıyla, kamu yararını da gözetmek suretiyle, bilgi sistemleri denetimi dahil, uluslararası standartlarla uyumlu ulusal denetim standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, ç) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemek, bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler halinde ilan etmek ve bunları oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak.

d) Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetleri ile denetim çalışmalarının, Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere uyumunu gözetlemek ve denetlemek, e) İnceleme ve denetimler sonucunda aykırılıkları saptanan bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyet izinlerini askıya almak veya iptal etmek, f) Bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarına yönelik sınav, yetkilendirme ve tescil yapmak, disiplin ve soruşturma işlemlerini yürütmek, sürekli eğitim standartları ile mesleki etik kurallarını belirlemek, bunlara yönelik olarak kalite güvence sistemini oluşturmak ve bu alanlardaki eksikliklerin düzeltilmesi için gerekli tedbirlerin alınmasını sağlamak, g) Yabancı ülkelerin Kurulun görev alanıyla ilgili konularda yetkili birimleriyle işbirliği yapmak, mütekabiliyet esasına göre Türkiye’de bağımsız denetim yapmasına yetki verilen yabancı ülke denetim kuruluşları ve denetçilerini listeler halinde ilan etmek ve bunları oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak, ğ) Denetimin bağımsızlığının ve tarafsızlığının sağlanmasına, denetime olan güven ile denetimin kalitesinin artırılmasına yönelik düzenlemeler yapmak ve gerekli tedbirleri almak, h) Düzenlemek ve denetlemekle görevli olduğu alanla ilgili ikincil düzenlemeleri yapmak ve bu konularda gerekli kararları almakla görevli olduğu belirtilmiştir.

13.6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ve 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları

Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname çerçevesinde yapılacak bağımsız denetime, bağımsız denetim kuruluşlarına ve bağımsız denetçilere ilişkin usul ve esasları düzenlemek amacıyla, anılan KHK’nın 9., 25. ve 27. maddelerinin verdiği yetkiye dayalı olarak Kamu

Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından çıkartılarak 26/12/2012 günlü, 28509 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliği ile de, bağımsız denetime, bağımsız denetim kuruluşlarının ve bağımsız denetçilerin; yetkilendirilmelerine, sicil kayıtlarının tutulmasına, yükümlülüklerine, sorumluluklarına, bunların Kurum tarafından incelenmesine ve denetlenmesine ve bunlar hakkında uygulanacak idari yaptırımlara ilişkin usul ve esaslar düzenlenmiştir.

14.660 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 25 inci maddesinde Bağımsız denetçiler ve bağımsız

denetim kuruluşlarının, yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almakla yükümlü olduğu, Kurumca belirlenen sürede gerekli tedbirleri almayanlar hakkında uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali de dâhil olmak üzere uygun yaptırımların uygulanacağı, 26.

maddesine üçüncü fıkra olarak eklenen hükümle de, bu Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine

dayanılarak yapılan düzenlemelere, belirlenen standart ve formlara ve Kurulca alınan genel ve özel nitelikteki kararlara aykırı hareket eden bağımsız denetim kuruluşlarına, Kurul (KGK) tarafından on bin

Türk Lirasından elli bin Türk Lirasına kadar idari para cezası verileceği, bu madde uyarınca verilen idari para cezalarının bütçeye gelir kaydedileceği hükme bağlanmıştır.

15. Başvuru konusunun incelenmesi neticesinde, idari yaptırım kararının uygulanmasına yönelik kurul kararında “ Boya ve Kimya Sanayi Ticaret A.Ş.’nin 01/01/2018-31/12/2018 hesap dönemi finansal tablolarının bağımsız denetiminin, ayrıntıları Kurul kararında belirtilen hususlar itibariyle

Türkiye Denetim Standartlarına ve ilgili mevzuata uygun olarak yürütülmediği, dolayısıyla kaliteli ve güvenilir bir denetim ortaya konulamadığı, bu haliyle mevzuata aykırılık oluşturan fiiller nedeniyle

Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin (BDY) 21’inci maddesinin birinci fıkrasında “uygulama, mevzuat ve denetim tekniklerindeki güncel gelişmeler ışığında, mesleki bilgi ve beceriyi, denetlenen işletmelerin yeterli denetim hizmeti almalarını temin edecek bir seviyede tutmak ve TDS’ye uygun bir şekilde ve özen içinde hareket etmek” şeklinde tanımlanmış olan “mesleki yeterlik ve özen” ilkesinin ihlal edildiği kanaatine ulaşılmış olup, tespit edilen mevzuata aykırılıkların BDY’nin 41’inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde yer alan “Yapılan denetim çalışmalarında, TDS çerçevesinde dürüstlük, tarafsızlık, bağımsızlık, mesleki yeterlilik ve özen, sır saklama, mesleğe uygun davranış ve diğer etik ilkelere uyulmaması, kaliteli ve güvenilir denetimler gerçekleştirilmemesi.” hükmüne girmesi nedeniyle “Faaliyet

İznini Askıya Alma” yaptırımı ve ayrıca 660 sayılı KHK’nın 26’ncı maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca

“İdari Para Cezası”nı gerektirdiği değerlendirilerek kuruluşunuz ve sorumlu denetçinin faaliyet izinleri tebliğ tarihinden itibaren 01.07.2020 tarihine kadar askıya alınmış ve ayrıca kuruluşunuza 95.769-TL idari para cezası verilmiştir.” denilmekte olduğu, başvuran tarafından Kurul kararında yer alan “bağımsız denetimin, ayrıntıları Kurul kararında belirtilen hususlar itibariyle Türkiye Denetim Standartlarına ve ilgili mevzuata uygun olarak yürütülmediği, dolayısıyla kaliteli ve güvenilir bir denetim ortaya konulamadığı” ve mesleki yeterlik ve özen” ilkesinin ihlal edildiği yönündeki tespitler açısından kararın içeriğine ve esasına yönelik bir itirazda bulunulmadığı, ancak, kararın 660 sayılı KHK’nın 25’inci maddesinde belirtilen usule aykırı olarak alındığı, bu nedenle kaldırılması ile ilgili talepte bulunulduğu anlaşılmaktadır.

16. Şikâyet başvurusunun çözüme kavuşturulması amacıyla Kurumumuzca yapılan girişimler kapsamında

Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’ndan alınan cevabi yazıda, başvuranca gerçekleştirilen bağımsız denetim faaliyeti sonucunda hazırlanan bağımsız denetim raporunun 21.03.2019 tarihinde imzalanmış olduğu, dolayısıyla, bitirilmiş bir bağımsız denetim faaliyetine ilişkin olarak hazırlanan bağımsız denetim raporu ile hakkında görüş verilmiş ve bu görüşe istinaden İşletme ve 3.

kişilerce gerekli kararların alınabilir hale geldiği finansal tabloların bağımsız denetimine dair Kurumca yaklaşık bir buçuk yıl sonra (İnceleme Rapor Tarihi:06.09.2021) tespit edilen mevzuata aykırı hususların belirtildiği inceleme raporunda ortaya konulan mevzuata aykırılıkların, görüş verilen finansal tablolarda düzeltilmesinin fiilen imkansız olması nedeniyle, süre vermeden idari yaptırım uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmamakta olduğu ifade edilmektedir.

17. 26.12.2012 tarihli ve 28509 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin

“İdari yaptırımlar” başlıklı 39 uncu maddesinde; inceleme ve denetimler, ihbar ve şikâyetler ya da diğer kurum ve kuruluşların bildirimleri sonucunda, yaptıkları denetim çalışmaları ve faaliyetleriyle, 660 sayılı

Kanun Hükmünde Kararnameye,… ve Kurum düzenlemelerine aykırı hareket ettikleri tespit edilenlere, aykırılıkların mahiyetine bağlı olarak Kurul kararıyla, uyarı, faaliyet iznini askıya alma, faaliyet iznini iptal etme, yaptırımları uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Maddenin ikinci fıkrasında, Kurul tarafından, 26/9/2011 tarihli ve 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine dayanılarak yapılan düzenlemelere, belirlenen standart ve formlara ve Kurulca alınan genel ve özel nitelikteki kararlara aykırı

hareket edilmesi halinde 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 26 ncı maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca idari para cezası yaptırımına karar verileceği, birinci fıkrada belirtilen idari yaptırımlara karar verilmiş olmasının, ayrıca idari para cezasına karar verilmesine engel teşkil etmediği hükme bağlanmıştır.

18.Anılan Yönetmeliğin “İdari yaptırımlarla ilgili diğer hükümler” başlıklı 43 üncü maddesinde; Kurumca yapılan denetimler veya incelemeler neticesinde, düzeltilmesi imkân dâhilinde olan hallerde, yaptırım kararı verilmeden önce tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için Kurumca ayrıca süre verilebileceği, verilen süre sonunda aykırılık ve eksikliklerin giderilmediğinin tespiti halinde karşılığında öngörülen idari yaptırımın uygulanacağı hükme bağlanmış olup, ancak düzeltilmesi imkân dâhilinde olan hallerde, tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için Kurumca süre verilebileceği, bu durumda dahi düzeltme için süre verilmesi hususunun Kurumun takdirine bırakıldığı, dolayısıyla düzeltilmesi imkan dahilinde olmayan 2019 yılında gerçekleştirilmiş bağımsız denetim faaliyeti için süre verilmesi gerekliliği ya da zorunluluğu bulunduğuna dair mevzuat hükümleri çerçevesinde bir çıkarımda bulunulamayacağı, bu bağlamda başvuranın iddia ettiği gibi bir usulün bulunmadığı değerlendirilmektedir.

19. Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulunun 30.01.2020 tarihli ve E.2018/1909, K.2020/144 sayılı kararında yer alan konu hakkındaki hukuki değerlendirmede ise ; “Bağımsız denetçiler ve denetim kuruluşları tarafından gerçekleştirilen denetim faaliyetinin, 660 sayılı KHK’nın 25. maddesi uyarınca yapılan kalite güvence sistemi kapsamında Kurumca incelenmesi neticesinde, bağımsız denetim mevzuatına aykırılık ve dolayısıyla yanlış ya da eksik verilen bir bağımsız denetim görüşünün etkilerinin giderilemez olması halinde kurumca idari yaptırım uygulanmadan önce ilgilisine süre vermesi beklenemez.” Denilmektedir.

20.Ayrıca, 660 sayılı KHK’nın Kurul kararlarına karşı yargı yolu” başlıklı 30 uncu maddede; Kurul kararlarının kesin olduğu, idari yaptırım kararlarına karşı yetkili idare mahkemesinde dava açılabileceği, hükme bağlanmış olmakla, kurul kararlarına karşı idari başvuru yolu öngörülmemiş olduğu, bu bağlamda yasal olarak kesin olduğu ifade edilen kurul kararının kaldırılmasının mümkün bulunmadığı değerlendirilmektedir.

21. Bu kapsamda; söz konusu mevzuat hükümleri doğrultusunda, idarenin tesis ettiği işlemde mevzuata aykırı bir husus olmadığı tespit edilmiştir.

22. Şikayetçinin iddiaları, idarenin açıklamaları, ilgili mevzuat hükümleri, konuyla ilgili yargı kararları ile tüm dosya kapsamındaki bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde; şikâyetçinin talebi olan idari yaptırım kararının kaldırılması talebi hakkında, mevzuat hükümlerinin uygulandığı dikkate alındığında, idarenin işlemlerinde hukuka ve hakkaniyete aykırılık tespit edilmemiştir.

B. İyi Yönetim İlkeleri Yönünden 23.İyi yönetim ilkelerine, 28/03/2013 tarihli ve 28601 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Kamu

Denetçiliği Kurumu Kanununun Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin “İyi yönetim ilkeleri” başlıklı 6 ncı maddesinde yer verilmiştir. Başvuranın, şikâyet dilekçesine idare tarafından verilen cevapta herhangi bir iyi yönetim ilkesine aykırı işlemi tespit edilmemiştir.

VI.HAK ARAMA ÖZGÜRLÜĞÜNE İLİŞKİN AÇIKLAMA

24.6328 sayılı Kanunun 21 inci maddesinin birinci fıkrası uyarınca, bu kararın başvurana tebliğ tarihinden

itibaren, ilgili idarenin işlemlerine karşı (varsa) dava açma süresinden kalan süre kaldığı yerden işlemeye devam edecek olup Ankara İdare Mahkemesinde yargı yolu açıktır.

VII. KARAR ÖNERİSİ

Açıklanan gerekçelerle;

Başvurunun REDDİNE, Kararın BAŞVURANA ve KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI

KURUMU BAŞKANLIĞI’na tebliğine, Türkiye Cumhuriyeti Kamu Başdenetçisi’nce karar verildi.

Şeref MALKOÇ

Kamu Başdenetçisi