|
ÖZET: Başvuru, Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) ve Gelir İdaresi Başkanlığı’nın yemek yardımı uygulamalarındaki farklılıkların iptali talebine ilişkindir. Başvuran, yemek yardımının nakit verilmesi durumunda harcama takibinin yapılmadığını, ancak yemek kartı ile sağlandığında sadece belirli yerlerde kullanılmasının zorunlu olduğunu belirtmiştir. Bu durumun, çalışanlar arasında eşitlik ilkesine aykırı bir ayrımcılığa yol açtığını iddia etmiştir. Başvuran, 7420 sayılı Kanun ve Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nde nakit ve kart yardımları arasında bir ayrım yapılmadığını vurgulamıştır.
İdare, başvuranın iddialarını değerlendirerek, yemek yardımlarında nakit ve kart uygulamaları arasında ayrımcılık yaratacak bir durumun olmadığını belirtmiştir. 5510 sayılı Kanun’un 80. maddesi çerçevesinde, yemek yardımlarının prime esas kazançtan muaf tutulması için belirli şartların bulunduğu ifade edilmiştir. Ayrıca, yemek kartlarının kullanımının zamanla genişlediği ve amacına uygun kullanılmadığı durumlarda sorunlar yaşanabileceği belirtilmiştir. Sonuç olarak, başvuranın talepleri, idarelerin açıklamaları ve ilgili mevzuat ışığında hukuka aykırılık tespit edilmediği gerekçesiyle reddedilmiştir. Başvuru sahibinin, idarelerin yemek yardımı uygulamalarındaki farklılıkları iptal etme talebi, mevcut mevzuat çerçevesinde uygun bulunmamıştır. |
T.C. TÜRKİYE BÜYÜK MİLLET MECLİSİ KAMU DENETÇİLİĞİ KURUMU
(OMBUDSMANLIK)
SAYI : 2023/12439-S.23.19738
BAŞVURU NO : 2023/5292
KARAR TARİHİ : 29/09/2023
RET KARARI
BAŞVURUYA KONU İDARE : SOSYAL GÜVENLİK KURUMU BAŞKANLIĞI
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BAŞVURUNUN KONUSU : SGK’nın 2020/20 sayılı Genelgesi ve GİB’in 13.11.2020 tarihli ve
E.843261 sayılı Özelgesindeki düzenlemelerin iptali talebi hakkındadır.
BAŞVURU TARİHİ : 13/04/2023
I. BAŞVURANIN İDDİA VE TALEPLERİ
1. Kurumumuza tarihinde yapılan başvuruda başvuran özetle, SGK ve Gelir İdaresi Başkanlığı alt mevzuatına göre; çalışanlara işverence sağlanan yemek yardımının nakit olarak verilmesi halinde paranın nereye ve ne şekilde harcandığının sorgulanmadığını ancak yardımın yemek kartı şeklinde verilmesi halinde yemek yardımının sadece yemek hizmeti verilen yerlerde harcanması şartı koşulduğunu, çalışanların zor ekonomik koşullar içinde bazen yemeğini bir lokantada yemek yerine evinin gıda ihtiyaçlarına harcamak mecburiyetinde kaldığını, yemek yardımını nakit olarak alan bir çalışan yemek yardımı tutarını evinin gıda ihtiyacı için harcayabiliyorken, yemek yardımını yemek kartı şeklinde alan bir çalışanın bu imkândan GİB ve SGK’nın alt düzenlemeleri nedeniyle yararlanamadığını dolayısıyla çalışanlar arasında ilgili Kurumların uygun bir düzenleme yapmaması nedeniyle ayrımcılık yapılarak Anayasanın eşitlik ilkesine aykırı bir durum oluştuğunu, 7420 sayılı
Kanunun 2nci maddesinde nakit veya yemek kartı gibi bir ayrımın yasa koyucu tarafından yapılmadığını,
11.11.2022 tarihli değişiklik sonrası Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinin 97nci maddesinin 7.
Fıkrasının (a) bendinde de nakit ve kart şeklinde bir ayrım söz konusu olmadığını Kanuni düzenlemelerde nakit veya kart şeklinde bir ayrım yokken; SGK’nın 2020/20 sayılı Genelgesindeki 1.2.6.5 maddesi ve
GİB’in 13.11.2020 tarihli ve E.843261 sayılı Özelgesinin yemek yardımını nakit alan ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasında ayrımcılık ve eşitsizlik yarattığını ifade ederek SGK’nın 2020/20 sayılı
Genelgesindeki ve GİB’in 13.11.2020 tarihli ve E.843261 sayılı Özelgesindeki ayrımcılık yaratan düzenlemelerin iptal edilerek yemek yardımını nakit ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasındaki farklı uygulamaların kaldırılmasını talep etmektedir.
II. İDARENİN BAŞVURUYA İLİŞKİN AÇIKLAMALARI
2. Kurumumuzun bilgi-belge talebine yönelik Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığından alınan 11/05/2023 tarihli ve – – sayılı cevabi yazı ve eklerinde; 2.1. Kurumlarının 2020/20 sayılı İşveren İşlemleri Genelgesi’nde yer alan yemek yardımını nakit ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasında eşitsizlik ve ayrımcılık yarattığı ileri sürülen düzenlemelerin iptal edilmesini gerektirecek bir durum bulunmadığının değerlendirildiği, 2.2. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi “Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.” ve (c) bendi ise “(b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz.” hükmünü amir olduğu, 2.3. Kanun’un 80’inci maddesinin son fıkrasında yer alan “Bu maddenin uygulamasına ilişkin usûl ve esaslar, Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.” hükmü ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek bedelinin prime tabi olmasına ilişkin usul ve esasların yönetmelik ile düzenleneceğinin açıkça belirtildiği, 2.4. 11.11.2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri
Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik’in değişiklikten önceki hali “Sigortalılara; a)
Yemek parası adı altında yapılan ödemelerin, işyerinde veya müştemilatında işveren tarafından yemek verilmemesi şartıyla, fiilen çalışılan gün sayısı dikkate alınarak günlük asgari ücretin % 6’sının, yemek verilecek gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak miktarı,(…) prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmaz.” şeklinde düzenlenmiş iken yapılan değişiklikle “İşveren tarafından; İşyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin Kurum Yönetim
Kurulunca belirlenen oranının fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarı,(…)
prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmaz.” şeklinde düzenlendiği, 2.5. Yönetmelikte yapılan değişikliğin esas itibarıyla anlaşılmayı kolaylaştırmak amacıyla bazı ifadelerin yerinin ve ifade şeklinin değiştirilmesi ve daha önce yemek bedeli için sabit değer (%6) olarak belirlenen istisna oranını belirleme yetkisinin Kurum Yönetim Kurulu’na verilmesinden ibaret olduğu, 2.6. Yapılan yönetmelik değişikliği ile getirilen tek esaslı değişikliğin 5510 sayılı Kanun’un 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde yer alan “Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları” ifadesine dayanılarak sabit istisna oranının kaldırılması ve bu oranı belirleme yetkisinin Kurum Yönetim Kurulu’na verilmiş olması olduğu, kaldı ki, Kurum Yönetim Kurulunun da değişiklikten önce %6 olan istisna oranını 17.11.2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararı ile yaklaşık dört katı oranında artırarak %23,65 oranına yükselttiği, 2.7. 5510 sayılı Kanun’un 80’inci maddesinin gerekçesinde de belirtildiği üzere kural olarak, sigortalıların elde ettikleri kazançların tümünden prim alınmasının öngörüldüğü, kanun koyucu tarafından 5510 sayılı
Kanun’un 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde primden muaf tutulacak unsurlar tahdidî olarak sayılarak prim alınmayacak kalemlerin sınırlı tutulduğu, sınırlama ile sigortalılar bakımından prime esas kazanç tutarının ve buna bağlı olarak bağlanacak gelir ve aylık tutarlarının düşük olmamasının ve
Kurum açısından prim gelirlerinin artırılmasının amaçlandığı, /
2.8. Madde hükmünde ödeme türüne/amacına ilişkin olarak tahdidî sayma yöntemi kullanıldığı ancak ödeme şekline/yöntemine ilişkin herhangi bir kısıtlama getirilmediği, hükmün yorumlanmasında, maddede tahdidî olarak sayılan yardımlar, tazminatlar ve ödemeler için her türlü ödeme aracının kullanılabileceğine ilişkin yorum yapılabilmesinin mümkün olduğu, 2.9. Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin yemek yardımına ilişkin yukarıda anılan maddesinde ayni yardımların tamamının prime esas kazançtan muaf tutulacağı açıkça belirtilmekle birlikte, “İşyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla” -zımni olarak yemek yardımının ayni olarak yapılmasının mümkün olmadığı durumlarda- ifadesiyle de işverenler tarafından yemek yardımı yapılmasını teşvik etmek amacıyla yemek yardımının Kurum Yönetim Kurulunca belirlenen oranının prime esas kazançtan muaf tutulacağının belirtildiği, 2.10. Ayni veya ayni nitelikte olmayan yemek yardımının tarihsel sürecine bakıldığında; 506 sayılı Sosyal
Sigortalar Kanunu’nun 77’nci maddesinin ikinci fıkrasına 29.07.2003 tarihli 4958 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesi ile getirilen “Şu kadar ki, ölüm, doğum ve evlenme yardımları, yolluklar, kıdem, ihbar ve kasa tazminatları, aynî yardımlar ile Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığınca miktarları yıllar itibariyle belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarının tespitinde nazara alınmaz. Bunların dışında her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın tüm ödemeler prime tabi tutulur.” hükmünden önce 4/I/(a) kapsamındaki sigortalılara yapılan ayni nitelikte olmayan yemek yardımları prime esas kazançtan muaf tutulmadığı, 2.11. Ayni nitelikte olmayan yemek yardımlarının bir kısmının prime esas kazançtan muaf tutulması uygulamasına 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanun’unun 77’inci maddesinin ikinci fıkrası ile başlandığı, bu uygulamanın sosyal güvenlik reformu ile birlikte 5510 sayılı Kanun’un 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine “Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.” hükmü ile aktarılarak uygulamanın devam ettirildiği, 2.12. Bu istisna ile yemek yardımının ayni olarak yapılması durumunda amacına uygun olarak kullanılacağı öngörüldüğünden ayni nitelikteki yemek yardımının tamamının prime esas kazançtan muaf tutulmakla birlikte, nakit veya diğer ödeme araçları ile ödeme durumunda yemek yardımının hem amacına uygun kullanımının tespit edilmesinin zorluğu nedeniyle hem de amacı dışında kullanımının engellenmesindeki zorluk nedeniyle prime esas kazanç istisna tutarına sınır getirildiği, 2.13. 5510 sayılı Kanun’un 4’üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalılara işyerinde veya müştemilatında yemek verilememesi durumunda işverenlerin yemek yardımını farklı şekillerde sunabilmelerini teşvik etmek amacıyla ve Anayasa’nın eşitlik ilkesi de göz önüne alınarak nakit ve diğer ödeme araçları vasıtası ile yemek yardımının belli bir oranının prime esas kazançtan muaf tutulması uygulaması getirildiği, 2.14. Yemek kartı sisteminin aslında ilk olarak yemek fişi/kuponu mantığı ile başladığı, gelişen teknoloji ve akıllı kart kullanımının da artması ile birlikte günümüzdeki son halini aldığı, ilk zamanlarında yemek fişi/kuponu restoranlar gibi yalnızca yemek hizmetinin verildiği yerlerde kullanılmaktayken ilerleyen yıllarda yemek hizmeti dışındaki mal ve hizmet satışlarında da kullanılmaya başlandığı ve her geçen yıl amacı dışındaki kullanımının yaygınlaştığı,
2.15. Her ne kadar başvuranı ilgilinin dilekçesinde Anayasa’nın eşitlik ilkesine aykırılık iddiasında bulunulsa da ödemenin hangi araç vasıtasıyla yapıldığı fark etmeksizin (nakit, yemek çeki vb.) işverenlerce yapılan yemek yardımının sigortalılarca amacına uygun kullanılmaması durumunda prime esas kazancın eksik bildiriminin söz konusu olacağı, başka bir deyişle, yemek yardımının nakit olarak ödenmesi durumunda da amacına uygun kullanılmadığının tespit edilmesi durumunda da sigortalıların, prime esas kazançlarının veya hizmetlerinin bildirilmediği, eksik ya da geç bildirildiğinin tespit edilmesi durumunda,
5510 sayılı Kanun’un 102’nci maddesinin birinci fıkrasının (m) bendinin 4 numaralı alt bendi hükmü
gereğince idari para cezası uygulanması gerektiği, 2.16. Özellikle yemek kartı vasıtasıyla yapılan harcamaların amacı dışında kullanıldığının tespit edilmesi mümkün olduğundan, işverenlerin idari para cezası ile karşı karşıya kalabilecekleri hususunda bir bilgilendirme yapılması gereği duyularak Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği ve 2020/20 sayılı İşveren
İşlemleri Genelgesi’nde yukarıda anılan düzenleme ve bilgilendirmelerin yapıldığı
Açıklamalarına yer verilmiştir.
3. Kurumumuzun bilgi-belge talebine yönelik Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 24/05/2023 tarihli ve – – sayılı cevabi yazı ve eklerinde; 3.1. Başkanlıklarınca yemek hizmetinin yıllık olarak yapılan yemek ihaleleri kapsamında verildiği, ihale sonucu sözleşme imzalanan birim yemek fiyatı üzerinden ilgili yılın bütçesinde yer alan konu ile ilgili 19/11/1986 tarihli ve 8611220 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan Devlet Memurları
Yiyecek Yardımı Yönetmeliğinin 4 üncü maddesine dayanılarak hazırlanan ve Resmi Gazetede yayımlanan
Devlet Memurları Yiyecek Yardımı Uygulama Tebliğinin Alınacak Tedbirler başlıklı 4 üncü maddesinde yer alan; “(1) Yiyecek yardımının gerektirdiği giderler, yemek maliyetlerinin Ankara, İstanbul ve İzmir illeri için üçte ikisini, diğer iller için yarısını aşmamak üzere kurum bütçelerine konulan ödeneklerle karşılanır.
Yemek bedelinin bütçeden karşılanamayan kısmı yemek yiyenlerden alınır. (2) 2023 yılında öğle yemeği servisinden faydalanacak olanlardan en az Ek-1’de belirlenen tutarlar üzerinden günlük yemek bedeli alınır. (3) Kuruluşlar, personelin kadro veya pozisyon unvanını, hizmetlerinin özelliğini, yemek maliyetlerini ve yemek servisinin farklı mahallerde daha iyi şartlarda sunulması gibi hususları dikkate alarak Ek-1’de belirtilen miktarların üzerinde yemek bedeli tespit edebilir.” hükmüne istinaden memur katkı bedelleri belirlendiği, 3.2. Yemek hizmetinden faydalanan personel tarafından üçte birinden az olmamak üzere tespit edilen memur katkı bedelinin İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Yemek Servisi Yönetim Kurulu Başkanlığı yemek hesaplarına yatırıldığı, KDV Dahil yemek birim fiyatının kalan tutarı üçte ikisinden fazla olmamak üzere
Devlet Memurları Yiyecek Yardımı olarak Gelir Başkanlığı Destek Hizmetleri Daire Başkanlığından talep edildiği, her ay verilen yemek hizmeti karşılığında kaç adet yemek hizmeti alındığının tespit edildiği, banka hesabında toplanan katkı bedellerinin yüklenici firmaya ödendiği, Başkanlıklarınca verilen yemek hizmetinde; yemekhanede yenilen yemek karşılığında yemek maliyetinin üçte ikisini geçmemek üzere
Devlet Memurları Yiyecek Yardımından faydalanıldığı, yemek yardımının nakit olarak ödenmesi veya yemek kartı verilmesi şeklinde yemek yardımı yapılması gibi hali hazırda herhangi bir uygulama bulunmamakta olduğundan personellere nakden yemek yardımı yapılmadığı, 4. Kurumumuzun bilgi-belge talebine yönelik Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 31/08/2023 tarihli ve – – – sayılı cevabi yazı ve eklerinde; 4.1. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun; 61 inci maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık
münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun
mahiyetini değiştirmez.” 23 üncü maddesinde, “Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisinden istisna edilmiştir:
…8) Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesiyle değişen parantez içi hüküm, Yürürlük: 1.12.2022 işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (323 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2023 yılı için 110 TL. ) aşmayan kısmı istisna kapsamındadır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak vergilendirilir ) ….” hükümlerine yer verildiği, 4.2. Konuya ilişkin, 322 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin İşverenlerce Hizmet Erbabına Verilen
Yemek Bedeline İlişkin İstisna başlıklı ikinci bölümünün Hizmet erbabına yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde istisna uygulaması başlıklı üçüncü maddesinde; “Hizmet erbabına nakit ödeme yapılmaksızın yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde; a) İşverenlerce, hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın, b) İşverenlerce, hazır yemek hizmeti veren mükelleflerden satın alınan yemeğin, işyerinde veya müştemilatında hizmet erbabına verilmesi durumunda sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın, c) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyip yemek hizmeti veren işletmelerde bu hizmetin sağlandığı durumlarda, bu işletmelere yapılan ödemelerin her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (323 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel
Tebliği ile 2023 yılı için 110 TL.) aşmayan kısmı, ç) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmediği ve yemek hizmetinin, yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda, her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (323 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel
Tebliği ile 2023 yılı için 110 TL. ) aşmayan kısmı, gelir vergisinden istisna olup bu istisnaların uygulamasına yönelik açıklamalar 26/7/1995 tarihli ve 22355 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Gelir
Vergisi Genel Tebliği (Seri No:186)’nde yapılmıştır.” açıklamalarının yer aldığı, 4.3. Diğer taraftan, aynı tebliğin İşverenlerce hizmet erbabına nakit olarak verilen yemek bedelinde istisna başlıklı dördüncü maddesinde; “1) 7420 sayılı Kanunla, 1/12/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere,
193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinin parantez içi hükmünde
yapılan değişiklikle, işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler de istisna kapsamına alınmıştır. 2) Hizmet erbabına nakit olarak ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; a) İşverenler tarafından işyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi, b) Günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (323 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2023 yılı için 110 TL.)
aşmaması, c) Fiilen çalışılan günlere ilişkin olması, gerekmektedir. 3) Nakit olarak yapılan yemek bedeli ödemelerinin, 18/11/2008 tarihli ve 27058 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Ücret, Prim, İkramiye ve Bu
Nitelikteki Her Türlü İstihkakın Bankalar Aracılığıyla Ödenmesine Dair Yönetmelikte belirlenen ödeme usulüne göre yapılması gerekmektedir.” açıklamalarına yer verildiği, 4.4. Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış olup fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden Gelir Vergisi Kanununun 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiğinin hüküm altına alındığı, bu hüküm ve açıklamalara göre, işveren tarafından hizmet erbabına yemek verilmesi suretiyle sağlanan menfaatlerin, Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesi kapsamında ücret olarak değerlendirildiği, diğer taraftan, personele fiilen çalışılan günlere ait nakit olarak veya ve yemek kartı karşılığında ödenecek bir günlük yemek bedelinin Gelir Vergisi
Kanununun 23 üncü maddesinin (8) numaralı bendinde yer alan miktara kadar istisnadan yararlanılması mümkün bulunduğu, öte yandan, istisna tutarını aşan yemek bedelinin ücret olarak kabul
edilmesi, bu ücretin brütü hesaplanmak suretiyle Gelir Vergisi Kanununun 94/1 maddesine göre tevkifat yapılarak vergilendirilmesinin gerektiği, bu minvalde, başvuru konusu talep hakkında bahse konu özelgede yer alan, işverenlerce çalışanlara iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında yemek verilmediği ve yemek kartı veya yemek çeki veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılarak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda sözü edilen kart ve çeklerin ancak yemek verme hizmeti veren işletmelerde kullanılması gerektiği yönündeki görüşlerinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 7420 sayılı 2’nci maddesi ile değişik 23’üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinde yapılan değişiklik ve bu değişikliğe ilişkin yayımlanan Genel Tebliğ açıklamaları dikkate alındığında yerinde olduğunun değerlendirildiği, Açıklamalarına yer verilmiştir.
III. İLGİLİ MEVZUAT
5. Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının; 5.1. “Devletin temel amaç ve görevleri” başlıklı 5 inci maddesi “Devletin temel amaç ve görevleri, Türk milletinin bağımsızlığını ve bütünlüğünü, ülkenin bölünmezliğini, Cumhuriyeti ve demokrasiyi korumak, kişilerin ve toplumun refah, huzur ve mutluluğunu sağlamak; kişinin temel hak ve hürriyetlerini, sosyal hukuk devleti ve adalet ilkeleriyle bağdaşmayacak surette sınırlayan siyasal, ekonomik ve sosyal engelleri kaldırmaya, insanın maddi ve manevi varlığının gelişmesi için gerekli şartları hazırlamaya çalışmaktır.” 5.2. “Çalışma hakkı ve ödevi” başlıklı 49’uncu maddesinde, “Devlet çalışanların hayat seviyesini yükseltmek, çalışma hayatını geliştirmek için çalışanları korumak, çalışmayı desteklemek ve işsizliği önlemeye elverişli ekonomik bir ortam yaratmak için gerekli tedbirleri alır.” 5.3. “Devletin iktisadî ve sosyal ödevlerinin sınırları” başlıklı 65’inci maddesinde, “Devlet, sosyal ve ekonomik alanlarda Anayasa ile belirlenen görevlerini, bu görevlerin amaçlarına uygun öncelikleri gözeterek malî kaynaklarının yeterliliği ölçüsünde yerine getirir.” 5.4. “Dilekçe, bilgi edinme ve kamu denetçisine başvurma hakkı” başlıklı 74 üncü maddesi “Herkes, bilgi edinme ve kamu denetçisine başvurma hakkına sahiptir. Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığı’na bağlı olarak kurulan Kamu Denetçiliği Kurumu idarenin işleyişiyle ilgili şikâyetleri inceler.” 6. 31/5/2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar Ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun, 6.1. Sigortalı sayılanlar başlıklı 4üncü maddesinde; (Değişik: 17/4/2008-5754/2 md.) Bu Kanunun kısa ve uzun vadeli sigorta kolları uygulaması bakımından; a) Hizmet akdi ile bir veya birden fazla işveren tarafından çalıştırılanlar, b) Köy ve mahalle muhtarları ile hizmet akdine bağlı olmaksızın kendi adına ve hesabına bağımsız çalışanlardan ise; 1) Ticarî kazanç veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usûlde gelir vergisi mükellefi olanlar, 2) Gelir vergisinden muaf olup, esnaf ve sanatkâr siciline kayıtlı olanlar, 3) Anonim şirketlerin yönetim kurulu üyesi olan ortakları, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komandite ortakları, diğer şirket ve donatma iştiraklerinin ise tüm ortaklar, …sigortalı sayılırlar.” 6.2. Prime esas kazançlar başlıklı 80inci maddesinde; “(Değişik: 17/4/2008-5754/47 md.) 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları aşağıdaki şekilde belirlenir. a) Prime esas kazançların hesabında; 1) Hak edilen ücretlerin, 2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların, 3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin, brüt toplamı esas alınır. b) Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem
tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.
c) (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz. …” 6.3. Kurumca verilecek idarî para cezaları başlıklı 102nci maddesinde; “(Değişik: 17/4/2008-5754/60 md.) Kurumca dayanağı belirtilmek suretiyle diğer kanunlarda aşağıda belirtilen fiiller için idari para cezası öngörülmüş olsa dahi ayrıca bu Kanunun; …m) (Ek: 15/7/2016-6728/51 md.) Kurumun prim tahakkukuna ve sigortalıların sosyal güvenlik haklarına dayanak teşkil eden bu Kanunun 86 ncı maddesinin on üçüncü fıkrası uyarınca verilmesi gereken beyannamedeki sigortalıların, prime esas kazançlarının veya hizmetlerinin bildirilmediği, eksik ya da geç bildirildiği anlaşılan her bir işyeri için; 1) Beyannamenin asıl olması hâlinde, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla beyannamede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin beşte biri tutarında, 2) Beyannamenin ek olması hâlinde, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla her bir ek beyannamede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin sekizde biri tutarında, 3) Ek beyannamenin, 86 ncı maddenin beşinci fıkrasına istinaden Kurumca resen düzenlenmesi durumunda, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla her bir ek beyannamede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin yarısı tutarında, 4) Beyannamenin mahkeme kararı, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmiş memurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetim ve incelemeler neticesinde ya da bankalar, döner sermayeli kuruluşlar, kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardan alınan bilgi ve belgelerden, hizmetleri ve kazançları Kuruma bildirilmediği veya eksik bildirildiği ya da sadece hizmetlerinin Kuruma eksik bildirildiği anlaşılan sigortalılarla ilgili olması hâlinde, beyannamenin asıl veya ek nitelikte olup olmadığı, işverence düzenlenip düzenlenmediği dikkate alınmaksızın, aylık beyannamedeki her bir işyeri için, …idari para cezası uygulanır.” 7. 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun, 7.1. Müteferrik İstisnalar başlıklı Altıncı Bölümünün Ücretlerde başlıklı 23üncü maddesinde; “(Değişik: 24/12/1980-2361/17 md.) Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisinden istisna edilmiştir. …8.
(Değişik: 25/5/1995-4108/16 md.) Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 (110 TL) Türk lirasını aşmayan kısmı istisna kapsamındadır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak vergilendirilir.)
…” 7.2. Ücretin tarifi başlıklı 61inci maddesinde; “(Değişik: 24/12/1980-2361/43 md.) Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır. …” 7.3. Vergi tevkifatı başlıklı 94üncü maddesinde; “(Değişik: 26/12/1993-3946/22 md.) Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil)
nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. 1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre, 2. Yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (Noterlere (…)(3) serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç); a) 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden, b) Diğerlerinden, … % 25 vergi tevkifatı yapılır.” 8. 30/12/2022 tarih ve 32059 (2. Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 322
Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin, İşverenlerce Hizmet Erbabına Verilen Yemek Bedeline
İlişkin İstisna başlıklı İkinci Bölümünün, 8.1. Yasal düzenleme başlıklı 2nci maddesinde; “(1) 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının 7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile değiştirilen (8) numaralı bendi aşağıdaki şekildedir. “8.
Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı istisna kapsamındadır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak vergilendirilir.)” 8.2. Hizmet erbabına yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde istisna uygulaması başlıklı 3üncü maddesinde; “(1) Hizmet erbabına nakit ödeme yapılmaksızın yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde; a) İşverenlerce, hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın, b) İşverenlerce, hazır yemek hizmeti veren mükelleflerden satın alınan yemeğin, işyerinde veya müştemilatında hizmet erbabına verilmesi durumunda sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın, c) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyip yemek hizmeti veren işletmelerde bu hizmetin sağlandığı durumlarda, bu işletmelere yapılan ödemelerin her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı, ç) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmediği ve yemek hizmetinin, yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda, her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı, gelir vergisinden istisna olup bu istisnaların uygulamasına yönelik açıklamalar 26/7/1995 tarihli ve 22355 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Gelir Vergisi Genel Tebliği (Seri No:186)’nde yapılmıştır.” 8.3. İşverenlerce hizmet erbabına nakit olarak verilen yemek bedelinde istisna başlıklı 4üncü maddesinde; “(1) 7420 sayılı Kanunla, 1/12/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere, 193 sayılı
Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinin parantez içi hükmünde yapılan değişiklikle, işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler de istisna kapsamına alınmıştır.
(2) Hizmet erbabına nakit olarak ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; a) İşverenler tarafından işyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi, b) Günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmaması, c) Fiilen çalışılan günlere ilişkin olması, gerekmektedir.”
9. Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları başlıklı 97nci maddesinde; “…(7) (Ek:RG18/8/2021-31572) (Değişik ibare:RG-11/11/2022-32010) İşveren tarafından; a) (Değişik:RG-11/11/2022-
32010) İşyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla yemek bedeli adı altında sigortalılara
veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin Kurum Yönetim
Kurulunca belirlenen oranının fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarı, …prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmaz.” 10. 18/06/2020 tarihli 2020/20 sayılı İşveren İşlemleri Konulu Genelgenin Kanunun 4üncü Maddesinin
Birinci Fıkrasının (a) Bendi Kapsamındaki Sigortalılar Yönünden Sigorta Primine Esas Olan ve Olmayan
Kazançlar ile Kısmen Prime Tabi Tutulacak Kazançlar başlıklı Dördüncü Bölümünün 2-Kanunun 4üncü
Maddesinin Birinci Fıkrasının (a) Bendi Kapsamındaki Sigortalılar Yönünden Kısmen Prime Tabi
Tutulacak Kazançlar 2.1-Yemek paraları “Sigortalılara yemek parası adı altında yapılan ödemelerin, iş yerinde veya müştemilatında işveren tarafından yemek verilmemesi şartıyla, fiilen çalışılan gün sayısı dikkate alınarak 16 yaşından büyükler için belirlenen günlük asgari ücretin %6’sının yemek verilecek gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak miktarı, prime esas kazançların tespitinde dikkate alınmayacak, dolayısıyla bu tutardan prim kesilmeyecektir. … öte yandan sigortalılara ay içinde yemek parası olarak nakit ödeme yapılmaksızın çalıştıkları iş yerinin dışında yemek üretimi yapan başka firma veya şahıslar tarafından (örneğin yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki karşılığında) gerek iş yerinde gerekse iş yerinin dışında yemek verilmesi halinde, iş verenlerce bu firma veya şahıslara fatura karşılığında yemek bedeli olarak ödenen fatura bedelleri prime esas kazanca dahil edilmeyecektir. Yalnız hayatın olağan akışına aykırı muvazaalı uygulamaların tespit edilmesi durumunda yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki gibi araçlara yüklenen bu tutarlar prime esas kazanca dahil edilecektir. …” 11. Gelir İdaresi Başkanlığının 13/11/2020 tarihli ve 62030549-120[23-2020/565]-E.843261 sayılı
Personele verilen yemek bedelinin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konulu Özelge’de “İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eki dilekçelerinizde, her çeşit ticari malın perakende ticaretini yaptığınız, çalışanlarınıza iş yeri müştemilatında yemek vermediğiniz, çalışanlarınızın yemek ihtiyaçlarını gidermek üzere … Anonim Şirketi ile sözleşme imzaladığınız, bu sözleşmeye istinaden adı geçen şirketten …kart alarak personelinize verdiğiniz, personelinizin bu kartlara yüklenen bedel ile yalnızca hazır tüketim ürünleri (atıştırmalıklar, sandviç, dürüm, içecek, unlu mamüller, konserve ürünler, peynir, yoğurt, mevyesebze vb.) satın alabildiği belirtilerek, şirketiniz tarafından personelinize verilen …kart’lara yüklenen yemek bedelinin, Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun; 61 inci maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.” 23 üncü maddesinde, “Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisinden istisna edilmiştir: …8) Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 8,00 TL’yi (310 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2020 yılında uygulanmak üzere 23TL)
aşmaması ve buna ilişkin ödemenin yemek verme hizmetini sağlayan mükelleflere yapılması şarttır.
Ödemenin bu tutarı aşması halinde, aşan kısım ile hizmet erbabına yemek bedeli olarak nakten yapılan ödemeler ve bu amaçla sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir.)” hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış olup fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden Gelir Vergisi Kanununun 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı
yapılması gerektiği hüküm altına alınmıştır. Konuyla ilgili olarak 186 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel
Tebliğinin 2/a bölümünde; “Söz konusu istisna hükmünün uygulanmasında; – İşverenlerce yemek bedeli, doğrudan yemek verme hizmetini sağlayan veya bu işe aracılık eden kuruluşa ödenecek (hizmet erbabına ödenmeyecek), – Yemek bedelinin fiilen çalışılan günlere ait bir günlük tutarı 13,70 (2020 için 23 TL)’yi aşmayacak veya aşması halinde 13,70 (2020 için 23 TL)’lik kısmı istisnaya konu edilecek (fiilen çalışılmayan günler için de yemek bedeli ödenmesi halinde, bu ödeme istisna kapsamının dışında kalacak), – Yemek bedeli faturası (götürü usule tabi olan mükellefler için gider pusulası), işveren adına düzenlenecektir. Ancak, faturaya veya gider pusulasına yemek yiyen hizmet erbabının adı ve soyadı ile yemek yediği gün sayısı bir liste halinde eklenecektir. Bu şartlar çerçevesinde işverenlerce, hizmet erbabına civar lokantalar veya yemek verme hizmeti sağlayan kuruluşlar vasıtasıyla temin edilen, menfaatler vergiden istisna edilecektir. Yemek bedelinin bir günlük tutarının 13,70 (2020 için 23 TL)’yi aşması halinde aşan kısım, ücret olarak vergilendirilecektir. …” açıklaması yer almaktadır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, işveren tarafından hizmet erbabına yemek verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler, Gelir Vergisi
Kanununun 61 inci maddesi kapsamında ücret olarak değerlendirilmektedir. Diğer taraftan, çalışanlara yemek hizmetinin iş yeri veya müştemilatında verilmediği durumunda; – Yemek bedelinin personele nakden ödenmemesi, – Yemek bedelinin işveren tarafından, doğrudan yemek verme hizmetini sağlayan veya bu işe aracılık eden kuruluşa ödenmesi, – Hizmet erbabına sağlanan yemek bedelinin fiilen çalıştığı günlere ait olması, – İlgili yıl için belirlenen miktarla sınırlı olması, kaydıyla, çalışanlara sağlanan bu menfaatler istisnaya konu edilebilmektedir. Ayrıca, işverenlerce çalışanlara yemek çeki ve benzeri ödeme araçları verildiği durumlarda yemek çeki ve benzeri ödeme araçlarının münhasıran yemek hizmeti veren işletmelerde kullanılması market ve benzeri işletmelerde başka amaçlarla kullanılmaması ve çalışılan günler için belirlenen limitin aşılmaması kaydıyla anılan istisna hükmünden faydalanılması mümkün bulunmaktadır. Buna göre … Anonim Şirketinin münhasıran yemek veren bir yer olarak değerlendirilmesi mümkün olmadığından, şirketinizde çalışan personelin yemek ihtiyacını karşılamak üzere …kart’a yüklenen yemek bedellerinin, Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) bendi kapsamında gelir vergisinden istisna edilmesi mümkün olmayıp gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir.”
Düzenlemelerine yer verilmiştir.
IV. KAMU DENETÇİSİ C. ÖZLEM TUNÇAK’IN KAMU BAŞDENETÇİSİNE ÖNERİSİ
12. Başvuranın iddiaları, idarenin konu ile ilgili açıklamaları, ilgili mevzuat ve tüm dosya birlikte değerlendirildiğinde; şikâyete konu edilen işlemde hukuka aykırılık tespit edilemediğinden, başvurunun reddi yönünde hazırlanan “Ret Kararı Önerisi” Kamu Başdenetçisi’ne sunulmuştur.
V. DEĞERLENDİRME VE GEREKÇE
A. Hukuka, Hakkaniyete ve İnsan Haklarına Uygunluk Yönünden Değerlendirme 13. Başvuran özetle, çalışanlara işverence sağlanan yemek yardımının nakit olarak verilmesi halinde paranın nereye ve ne şekilde harcandığının sorgulanmadığını ancak yardımın yemek kartı şeklinde verilmesi halinde yemek yardımının sadece yemek hizmeti verilen yerlerde harcanması şartı koşulduğunu, çalışanların zor ekonomik koşullar içinde bazen yemeğini bir lokantada yemek yerine evinin gıda ihtiyaçlarına harcamak mecburiyetinde kaldığını, yemek yardımını nakit olarak alan bir çalışan yemek yardımı tutarını evinin gıda ihtiyacı için harcayabiliyorken, yemek yardımını yemek kartı şeklinde alan bir çalışanın bu imkândan GİB ve SGK’nın alt düzenlemeleri nedeniyle yararlanamadığını dolayısıyla çalışanlar arasında ilgili Kurumların uygun bir düzenleme yapmaması nedeniyle ayrımcılık yapılarak
Anayasanın eşitlik ilkesine aykırı bir durum oluştuğunu, 7420 sayılı Kanunun 2nci maddesinde nakit veya yemek kartı gibi bir ayrımın yasa koyucu tarafından yapılmadığını, 11.11.2022 tarihli değişiklik sonrası
Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinin 97nci maddesinin 7. Fıkrasının (a) bendinde de nakit ve kart şeklinde bir ayrım söz konusu olmadığını Kanuni düzenlemelerde nakit veya kart şeklinde bir ayrım yokken; SGK’nın 2020/20 sayılı Genelgesindeki 1.2.6.5 maddesi ve GİB’in 13.11.2020 tarihli ve E.843261 sayılı Özelgesinin yemek yardımını nakit alan ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasında ayrımcılık ve eşitsizlik yarattığını ifade ederek SGK’nın 2020/20 sayılı Genelgesindeki ve GİB’in 13.11.2020 tarihli ve E.843261 sayılı Özelgesindeki ayrımcılık yaratan düzenlemelerin iptal edilerek yemek yardımını nakit ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasındaki farklı uygulamaların kaldırılmasını talep etmektedir.
14. İdareler tarafından gönderilen bilgi ve belgelerden özetle; ayni veya ayni nitelikte olmayan yemek yardımının tarihsel sürecine bakıldığında; 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 77’nci maddesinin ikinci fıkrasına 29.07.2003 tarihli 4958 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesi ile getirilen “Şu kadar ki, ölüm, doğum ve evlenme yardımları, yolluklar, kıdem, ihbar ve kasa tazminatları, aynî yardımlar ile Çalışma ve
Sosyal Güvenlik Bakanlığınca miktarları yıllar itibariyle belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarının tespitinde nazara alınmaz. Bunların dışında her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın tüm ödemeler prime tabi tutulur.” hükmünden önce 4/I/(a)
kapsamındaki sigortalılara yapılan ayni nitelikte olmayan yemek yardımları prime esas kazançtan muaf tutulmadığı, ayni nitelikte olmayan yemek yardımlarının bir kısmının prime esas kazançtan muaf tutulması uygulamasına 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanun’unun 77’inci maddesinin ikinci fıkrası ile başlandığı, bu uygulamanın sosyal güvenlik reformu ile birlikte 5510 sayılı Kanun’un 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi hükmü ile aktarılarak uygulamanın devam ettirildiği, bu istisna ile yemek yardımının ayni olarak yapılması durumunda amacına uygun olarak kullanılacağı öngörüldüğünden ayni nitelikteki yemek yardımının tamamının prime esas kazançtan muaf tutulmakla birlikte, nakit veya diğer ödeme araçları ile ödeme durumunda yemek yardımının hem amacına uygun kullanımının tespit edilmesinin zorluğu nedeniyle hem de amacı dışında kullanımının engellenmesindeki zorluk nedeniyle prime esas kazanç istisna tutarına sınır getirildiği, yemek kartı sisteminin ilk olarak yemek fişi/kuponu mantığı ile başladığı, gelişen teknoloji ve akıllı kart kullanımının da artması ile birlikte günümüzdeki son halini aldığı, ilk zamanlarında yemek fişi/kuponu restoranlar gibi yalnızca yemek hizmetinin verildiği yerlerde kullanılmaktayken ilerleyen yıllarda yemek hizmeti dışındaki mal ve hizmet satışlarında da kullanılmaya başlandığı ve her geçen yıl amacı dışındaki kullanımının yaygınlaştığı, ödemenin hangi araç vasıtasıyla yapıldığı fark etmeksizin (nakit, yemek çeki vb.)
işverenlerce yapılan yemek yardımının sigortalılarca amacına uygun kullanılmaması durumunda prime esas kazancın eksik bildiriminin söz konusu olacağı, yemek yardımının nakit olarak ödenmesi durumunda da amacına uygun kullanılmadığının tespit edilmesi durumunda da sigortalıların, prime esas kazançlarının veya hizmetlerinin bildirilmediği, eksik ya da geç bildirildiğinin tespit edilmesi durumunda,
5510 sayılı Kanun’un 102’nci maddesinin birinci fıkrasının (m) bendinin 4 numaralı alt bendi hükmü
gereğince idari para cezası uygulanması gerektiği, Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde yapılan değişikliğin bazı ifadelerin yerinin ve ifade şeklinin değiştirilmesi ve daha önce yemek bedeli için sabit değer (%6) olarak belirlenen istisna oranını belirleme yetkisinin Kurum Yönetim Kurulu’na verilmesinden ibaret olduğu, Kurum Yönetim Kurulunun da değişiklikten önce %6 olan istisna oranını 17.11.2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararı ile yaklaşık dört katı oranında artırarak %23,65 oranına yükselttiği, Sosyal Sigorta
İşlemleri Yönetmeliği’nde ayni yardımların tamamının prime esas kazançtan muaf tutulacağı açıkça belirtilmekle birlikte, “İşyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla” ifadesiyle de işverenler tarafından yemek yardımı yapılmasını teşvik etmek amacıyla yemek yardımının Kurum Yönetim
Kurulunca belirlenen oranının prime esas kazançtan muaf tutulacağının belirtildiği, 5510 sayılı
Kanun’un 80’inci maddesiyle kural olarak, sigortalıların elde ettikleri kazançların tümünden prim alınmasının öngörüldüğü, kanun koyucu tarafından 5510 sayılı Kanun’un 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde primden muaf tutulacak unsurlar tahdidî olarak sayılarak prim alınmayacak kalemlerin sınırlı tutulduğu, sınırlama ile sigortalılar bakımından prime esas kazanç tutarının ve buna bağlı
olarak bağlanacak gelir ve aylık tutarlarının düşük olmamasının ve Kurum açısından prim gelirlerinin artırılmasının amaçlandığı, madde hükmünde ödeme türüne/amacına ilişkin olarak tahdidî sayma yöntemi kullanıldığı ancak ödeme şekline/yöntemine ilişkin herhangi bir kısıtlama getirilmediği, hükmün yorumlanmasında, maddede tahdidî olarak sayılan yardımlar, tazminatlar ve ödemeler için her türlü ödeme aracının kullanılabileceğine ilişkin yorum yapılabilmesinin mümkün olduğu, 2020/20 sayılı
İşveren İşlemleri Genelgesi’nde yer alan yemek yardımını nakit ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasında eşitsizlik ve ayrımcılık yarattığı ileri sürülen düzenlemelerin iptal edilmesini gerektirecek bir durum bulunmadığının değerlendirildiği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış olup fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden Gelir Vergisi
Kanununun 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiğinin hüküm altına alındığı, bu hüküm ve açıklamalara göre, işveren tarafından hizmet erbabına yemek verilmesi suretiyle sağlanan menfaatlerin, Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesi kapsamında ücret olarak değerlendirildiği, diğer taraftan, personele fiilen çalışılan günlere ait nakit olarak veya ve yemek kartı karşılığında ödenecek bir günlük yemek bedelinin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin (8)
numaralı bendinde yer alan miktara kadar istisnadan yararlanılması mümkün bulunduğu, öte yandan, istisna tutarını aşan yemek bedelinin ücret olarak kabul edilmesi, bu ücretin brütü hesaplanmak suretiyle Gelir Vergisi Kanununun 94/1 maddesine göre tevkifat yapılarak vergilendirilmesinin gerektiği, bu minvalde, başvuru konusu talep hakkında bahse konu özelgede yer alan, işverenlerce çalışanlara iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında yemek verilmediği ve yemek kartı veya yemek çeki veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılarak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda sözü edilen kart ve çeklerin ancak yemek verme hizmeti veren işletmelerde kullanılması gerektiği yönündeki görüşlerinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 7420 sayılı 2’nci maddesi ile değişik 23’üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinde yapılan değişiklik ve bu değişikliğe ilişkin yayımlanan
Genel Tebliğ açıklamaları dikkate alındığında yerinde olduğunun değerlendirildiği, ifade edilmektedir.
15. Bilindiği üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 61inci maddesinde ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlandığından yemek bedeli işverenin çalışanına verdiği bir çeşit ücrettir. Gelir
Vergisi Kanunu’nun 94üncü maddesinde ise, hizmet erbabına ödenen ücretlerde % 25 vergi tevkifatı yapılacağı kural altına alınmıştır. Bununla birlikte Sosyal Sigortalar Ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 80’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendiyle ayni yardımların prime esas kazanca tabi tutulmayacağı belirtilerek yemek yardımının ayni olarak yapılması durumunda ayni nitelikteki yemek yardımının tamamının prime esas kazançtan muaf tutulacağı kural altına alınmıştır.
16. Diğer yandan Gelir Vergisi Kanunu’nun 23üncü maddesinin 8inci bendinde; işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 (323
Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2023 yılı için 110 TL.) Türk lirasını aşmayan kısmı Gelir
Vergisinden istisna edilmiş, ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatlerin ücret olarak vergilendirileceği kural altına alınmıştır. İlgili İdaresince nakit veya diğer ödeme araçları ile ödeme durumunda yemek yardımının hem amacına uygun kullanımının tespit edilmesinin hem de amacı dışında kullanımının engellenmesindeki zorluk nedeniyle prime esas kazanç istisna tutarına sınır getirildiği ifade edilmiştir. Bununla birlikte sigortalıların, prime esas kazançlarının veya hizmetlerinin bildirilmediği, eksik ya da geç bildirildiğinin tespit edilmesi durumunda Sosyal Sigortalar Ve Genel Sağlık
Sigortası Kanunu’nun 102’nci maddesinin birinci fıkrasının (m) bendinin 4 numaralı alt bendi hükmü gereğince idari para cezası uygulanacağı belirtilmiştir.
17. Özetle; 7420 sayılı Kanunla, 1/12/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere, 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinin parantez içi hükmünde yapılan değişiklikle,
işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler de istisna kapsamına alınmış, hizmet erbabına nakit olarak ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; işverenler tarafından işyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi, günlük yemek bedelinin 110 Türk lirasını aşmaması ve fiilen çalışılan günlere ilişkin olması şart koşulmuşken hizmet erbabına nakit ödeme yapılmaksızın işyerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın istisna kapsamındadır. Diğer yandan, işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmediği ve yemek hizmetinin, yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda, her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 110
Türk lirasını aşmayan kısmı, gelir vergisinden istisna edilmiştir.
18. Ayrıca, Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde yapılan değişikliğin bazı ifadelerin yerinin ve ifade şeklinin değiştirilmesi ve daha önce yemek bedeli için sabit değer (%6) olarak belirlenen istisna oranını belirleme yetkisinin Kurum Yönetim Kurulu’na verilmesi olduğu, Kurum Yönetim Kurulunun değişiklikten önce %6 olan istisna oranını işverenler tarafından yemek yardımı yapılmasını teşvik etmek amacıyla 17.11.2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararı ile artırarak %23,65 oranına yükselterek bu oranın prime esas kazançtan muaf tutulacağının belirtildiği, anlaşılmaktadır.
19. Kurumumuzca yapılan değerlendirme neticesinde; başvuranın çalışanlara işverence sağlanan yemek yardımının nakit olarak verilmesi halinde paranın nereye ve ne şekilde harcandığının sorgulanmadığı iddiasının yerinde olmadığı zira sigortalıların, prime esas kazançlarının veya hizmetlerinin bildirilmediği, eksik ya da geç bildirildiğinin tespit edilmesi durumunda Sosyal Sigortalar Ve Genel Sağlık Sigortası
Kanunu’nun 102’nci maddesinin birinci fıkrasının (m) bendinin 4 numaralı alt bendi hükmü gereğince idari para cezası uygulandığı, başvuranın GİB ve SGK’nın alt düzenlemeleri nedeniyle çalışanlar arasında ayrımcılık yapılarak Anayasanın eşitlik ilkesine aykırı bir durum oluştuğu iddiasının yerinde olmadığı zira 17 Nolu paragrafta detaylarına yer verildiği üzere mevzuatsal olarak, işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler ve işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda gelir vergisi istisnasının 110TL olduğu ve ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; işverenler tarafından işyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi, günlük yemek bedelinin 110 Türk lirasını aşmaması ve fiilen çalışılan günlere ilişkin olması şartlarının iki durum için de aynı olduğu, kaldı ki ilgili İdarelerin işverenlerin/özel hukuk tüzel kişilerinin çalışanlarına yemek bedeli ödeme yöntemi hususunda tercihlerini yönlendiremeyeceği ya da belirleyemeyeceğine kanaat edildiğinden başvuranın SGK’nın 2020/20 sayılı Genelgesi ve GİB’in 13.11.2020 tarihli ve E.843261 sayılı
Özelgesindeki düzenlemelerin iptal edilerek yemek yardımını nakit ve yemek kartı şeklinde alan çalışanlar arasındaki farklı uygulamaların kaldırılması talebinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 7420 sayılı 2’nci maddesi ile değişik 23’üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinde yapılan değişiklik ve bu değişikliğe ilişkin yayımlanan Genel Tebliğ açıklamaları dikkate alındığında yerinde olduğunu gerekçesiyle reddedildiği, bu hususta kamu yararı ve hizmeti gereklerine aykırı bir durum tespit edilemediği ve idarenin ilgili mevzuat çerçevesinde hukuken geçerli ve kabul edilebilir bir sebep dışında başka bir sebebe dayanmadığı görüldüğünden başvuranın talebinin reddedilmesi işleminde hukuka aykırılık tespit edilememiş olup, başvurunun reddine karar verilmesi gerektiği kanaatine varılmıştır.
B. İyi Yönetim İlkeleri Yönünden Değerlendirme
20. Günümüzde demokratik, modern ve katılımcı yönetim anlayışında idarelerden sadece hukuka uygun olarak hareket etmeleri değil aynı zamanda iyi yönetişim ilkelerine uygun işlem tesis etmeleri de beklenmektedir.
21. İyi yönetim ilkelerine 28/03/2013 tarihli ve 28601 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Kamu
Denetçiliği Kurumu Kanununun Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin “İyi yönetim ilkeleri” başlıklı 6’ncı maddesinde yer verilmiş olup; söz konusu ilkeler yönünden yapılan değerlendirme neticesinde; Kurumumuzca istenilen bilgi ve belgelerin idareler tarafından süresi içerisinde ve gerekçeli olarak Kurumumuza gönderildiği tespit edilmiştir.
VI. HAK ARAMA ÖZGÜRLÜĞÜNE İLİŞKİN AÇIKLAMA
22. 6328 sayılı Kamu Denetçiliği Kurumu Kanununun 21 inci maddesinin birinci fıkrası uyarınca, bu Ret
Kararının başvurana tebliğ tarihinden itibaren, ilgili idare işlemine karşı (varsa) dava açma süresinden kalan süre işlemeye devam edecek olup İdare Mahkemelerinde yargı yolu açıktır.
VII. KARAR
Açıklanan gerekçelerle, BAŞVURUNUN REDDİNE;
Kararın BAŞVURANA, SOSYAL GÜVENLİK KURUMU BAŞKANLIĞINA VE GELİR İDARESİ
BAŞKANLIĞINA tebliğine, Türkiye Cumhuriyeti Kamu Başdenetçisince karar verildi.
Şeref MALKOÇ
Kamu Başdenetçisi