Kamu İdaresinin Kullanımında Bulunan Taşınmazların Muhasebeleştirilmesinde Eksiklikler Bulunması (Sayıştay)

BULGU: Kamu İdaresinin Kullanımında Bulunan Taşınmazların Muhasebeleştirilmesinde Eksiklikler Bulunması

2023 Yılı Sayıştay Denetim Raporları – Genel Bütçeli İdareler ve Tesisleri

Kamu İdaresinin kullanımında bulunan taşınmazlara ilişkin olarak mevzuat gereği yapılması gereken muhasebe kayıtları ile tapu kayıtlarında eksik ve hatalı işlemler bulunduğu görülmüştür.
Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik’e göre, taşınmaz ve haklar; kamu idarelerinin mülkiyetinde, yönetiminde veya kullanımında bulunan, eklenti ve bütünleyici parçaları dahil olmak üzere arazi, arsa, bina, yeraltı ve yerüstü düzenleri ile sınırlı aynî haklar ve kişisel hakları ifade etmektedir.
Bazı Taşınmazların Cins Tashihlerinin Yapılmaması
Kamu İdaresine ait tapuda kayıtlı taşınmazlardan, tapu kaydı ile mevcut kullanım şekli farklılık gösteren taşınmazlar olmasına rağmen cins tashihi işlemlerinin yapılmadığı görülmüştür.
Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik’in “Tanımlar” başlıklı 4’üncü maddesinde cins tashihi; binalar, arazi ve arsalar ile yer altı ve yer üstü düzenlerinin mevcut kullanım şekilleri ile tapu kayıtlarının farklılık göstermesi durumunda tapu kayıtlarının mevcut kullanım şekli dikkate alınarak düzeltilmesi işlemi olarak tanımlanmıştır.
Aynı Yönetmelik’in “Cins Tashihlerinin Yapılması” başlıklı 10’uncu maddesinin birinci fıkrasında kamu idarelerinin; mülkiyetlerinde, yönetimlerinde ve kullanımlarında bulunan taşınmazların mevcut kullanım şekli ile tapu kaydının birbirine uygun olmaması durumunda, tapu kayıtlarında cins tashihinin yapılması için gerekli işlemleri yapacakları düzenlenmiştir.
Kamu İdaresine ait taşınmazların tapuda kayıtlı hali ile mevcut fiili durumlarının karşılaştırmasına ilişkin yapılan denetimde, bazı taşınmazların mevcut kullanım şekli ile tapu kaydının birbirine uygun olmadığı, cins tashihlerinin yapılmadığı tespit edilmiştir.
Mevzuat hükümleri uyarınca, tapuda kayıtlı olan taşınmazların kullanım şekilleri ile tapu bilgilerinin uyumlu hale getirilmesi amacıyla cins tashihlerinin yapılması gerekmektedir.
Kamu İdaresinin Kullanımında Bulunan Taşınmazların Bazılarının Değer Tespitlerinin Yapılmaması
Kamu İdaresi adına tahsis edilmiş taşınmazlardan tapuda kayıtlı olanların bir kısmının maliyet bedelinin ya da rayiç değerinin tespit edilmediği görülmüştür.
Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik’in “Kayıt ve Kontrol İşlemleri” başlıklı 5’inci maddesinin birinci fıkrasına göre, taşınmaz kayıt ve kontrol işlemleri, kamu idarelerine ait taşınmazların mevcutlarla birlikte içinde bulunulan yılda çeşitli yollarla edinilenlerin ve elden çıkarılanların miktar ve değer olarak takip edilmesi amacıyla kayıt altına alınması olup, söz konusu kayıtların belgeye dayanması esastır.
Aynı maddenin ikinci fıkrasında ise Yönetmelik’in ekinde yer alan Ek 1’in “Tapuda Kayıtlı Taşınmazlar” başlıklı bölümünde yer alan taşınmazların maliyet bedeli ile maliyet bedeli belirlenemeyenlerin ise rayiç değeri üzerinden kayıtlara alınacağı belirtilmiştir. Eğer ki, tapuda kayıtlı taşınmaz, hem maliyet bedeli hem de rayiç değeri belirlenemiyorsa iz bedeli ile kayıtlara alınacaktır. Taşınmazların rayiç değeri, taşınmazın maliki kamu idaresince, başka idarelerin yönetiminde veya kullanımında ise kullanan kamu idaresince belirlenecektir.
Kamu idarelerinin mevcut taşınmazlarının kaydına ilişkin işlemler Yönetmelik’in geçici birinci maddesinde açıklanmış olup maliyet bedeli veya rayiç değerler üzerinden muhasebe kayıtlarına alınacak olan taşınmazların kaydının, bu değerler üzerinden kayıtlara alınıncaya kadar emlak vergisi değerleri üzerinden maddede belirtildiği şekliyle 31.12.2017 tarihine kadar tamamlanması gerekmekteydi. Dolayısıyla yer verilen mevzuat hükümlerinden, 2018 yılı itibarıyla tapuda kayıtlı olan taşınmazların değer tespit şekillerine göre maliyet bedeli, rayiç değer veya iz bedeli ile muhasebe kayıtlarında izlenmesi gerektiği anlaşılmaktadır.
Buna göre, taşınmazların değer tespit işlemlerinin 2017 yılı sonu itibarıyla bitirilmiş olması gerektiği halde, Ek 6: Sınırlı Aynî Haklar ile Kişisel Haklar ve Tahsis Formları ile taşınmaz dosyalarında yapılan incelemede, bazı illerde maliyet bedeli veya rayiç değeri tespit edilmeyen Kamu İdaresine tahsis edilmiş taşınmazlar bulunduğu ve tapuda kayıtlı olan taşınmazlara ilişkin değer tespitlerinin Yönetmelik hükümlerine uygun olarak yapılmadığı tespit edilmiştir.
Tahsisli kullanılan tapuya kayıtlı taşınmazlardan değer tespiti yapılmayanların öncelikle maliyet bedellerinin, eğer belirlenemiyorsa rayiç değerlerinin tespit edilerek kayıtlara alınması gerekmektedir.
Kamu İdaresi Adına Tahsis Edilen Taşınmazların Muhasebe Kayıtlarında Eksik Görünmesi
Kamu İdaresi adına 81 ilde tahsis edilen bazı taşınmazlar bulunmasına rağmen iki ilde 252 Binalar Hesabı’nda hiç kayıt bulunmadığı, pek çok ilde ise Ek 6: Formlarında değer tespiti yapılmış olan taşınmaz bedelleri ile muhasebe kayıtlarında yer alan tutarların birbiriyle uyuşmadığı görülmüştür.
Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’ne göre kamu idaresinin her türlü taşınmazları ile bunlardan tahsise konu edilenlerin izlenmesi için 250 Arazi ve Arsalar, 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri ile 252 Binalar Hesapları’nın ilgili alt kodlarının kullanılması gerekmektedir. Adı geçen Yönetmelik’in 250 Arazi ve Arsalar Hesabı’nın işleyişini açıklayan 172’nci ve 252 Binalar Hesabı’nın işleyişini açıklayan 176’ncı maddelerine göre kamu idarelerine ait taşınmazlardan tahsise konu edilenler tahsis edilen kamu idaresince kayıtlı değerleri üzerinden bu hesaplara borç, 500 Net Değer Hesabı’na alacak kaydedilmelidir. Ayrıca, varlığa ilişkin ayrılmış amortisman tutarı 500 Net Değer Hesabı’na borç, 257 Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabı’na alacak kaydedilmelidir.
Kamu İdaresinin 81 ilde teşkilatlanması bulunmakta olup, kamu kurum ve kuruluşlarından İdare adına tahsis edilen çeşitli niteliklerde çok sayıda taşınmaz mevcuttur. Ancak, muhasebe kayıtlarında yapılan analizler sonucunda 252 Binalar Hesabı’na iki ilde taşınmaz kaydı yapılmadığı görülmüştür. Ayrıca, illerden alınan Ek 6: Sınırlı Aynî Haklar ile Kişisel Haklar ve Tahsis Formlarında maliyet bedeli veya rayiç değeri belirlenmiş taşınmazların tutarları ile muhasebe kayıtlarındaki tutarların illerin büyük bir çoğunluğunda birbiriyle uyuşmadığı tespit edilmiştir. Tahsis edilen taşınmazlar kaydedilirken ilgili taşınmazların amortisman tutarlarının da kaydedilmesi gerektiği için tahsisli taşınmazların eksik kaydedilmesi nedeniyle ilgili taşınmazların birikmiş amortisman tutarlarının da kayıtlarda görünmediği sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen hatalı uygulamalar 252 Binalar, 257 Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı ile 500 Net Değer Hesaplarının 2023 yılı mali tablolarında hatalı bilgi içermesine neden olmaktadır.
Mali tabloların Kamu İdaresinin mali durumunu gerçeğe uygun şekilde yansıtabilmesi için tahsisli kullanılan taşınmazlara ilişkin muhasebe kayıtlarının tüm taşınmazları kapsayacak şekilde yapılması gerekmektedir.
Yeşil Alanların, Otoparkların ve Spor Sahalarının Muhasebe Kayıtlarında Görünmemesi
Kamu İdaresinin taşınmaz dosyalarının incelenmesi sonucunda çocuk bahçesi ve park gibi yeşil alanların, imar planında otopark olarak görünen alanların ve spor sahalarının tamamının muhasebe kayıtlarına alınmadığı görülmüştür.
Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin 173’üncü maddesi uyarınca, 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı, herhangi bir işin gerçekleşmesini sağlamak veya kolaylaştırmak için yeraltında veya yerüstünde inşa edilmiş her türlü yol, köprü, baraj, tünel, bölme, sarnıç, iskele, hark ve benzeri yapılar ile bunların eklenti ve bütünleyici parçalarının ve bunlardan tahsise konu edilenlerin izlenmesi için kullanılmaktadır. Aynı Yönetmelik’in 175’inci maddesinde ise 252 Binalar Hesabı’nın eklenti ve bütünleyici parçaları dâhil olmak üzere, kamu idarelerinin mülkiyetinde bulunan binalar ile bunlardan tahsise konu edilenlerin izlenmesi için kullanılacağı belirtilmiştir. Genel Bütçe Ortak Detaylı Hesap Planı’na göre; parklar ve yeşil alanlar ile otoparkların 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı’nın, spor sahalarının ise 252 Binalar Hesabı’nın yardımcı hesaplarında takip edilmeleri gerekmektedir.
Kamu İdaresinin taşınmaz dosyalarının incelenmesi sonucunda çocuk evleri siteleri, sosyal hizmet merkezleri, kadın konukevleri, bakım rehabilitasyon ve aile danışma merkezleri, çocuk destek merkezleri ve huzurevlerinin bulunduğu arazi alanında İdareye ait olan çocuk parkları, spor alanları, çeşitli yeşil alanlar, kamp alanları, dinlenme alanları, ormanlık alanlarda rekreasyon alanları, otoparklar ve futbol, basketbol ve voleybol sahalarının bulunduğu görülmüştür. Muhasebe kayıtları incelendiğinde 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı’na söz konusu taşınmazların tamamının kaydedilmediği, spor sahalarının ise 252 Binalar Hesabı’nın ilgili detay kodunda takip edilmediği belirlenmiştir.
Yukarıda belirtilen taşınmazların tespit edilerek muhasebe kayıtlarına alınmaması nedeniyle Kamu İdaresi mali tablolarında 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı ile 252 Binalar Hesabı hatalı görünmektedir.
Bu nedenle, söz konusu taşınmazların tamamının ilgili oldukları muhasebe kayıtlarına alınması gerekmektedir.
Değer Artırıcı Nitelikteki Harcamaların İlgili Maddi Duran Varlık Hesabında Takip Edilmemesi
Binalar için yapılan değer artırıcı nitelikteki harcamaların ilgili maddi duran varlığın 252 Binalar Hesabı’nda kayıtlı değerine eklenerek aktifleştirilmediği görülmüştür.
Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin 27’nci maddesi ile Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin 170’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinin (1) numaralı alt bendine göre; maddi duran varlıklar için sonradan yapılan ve o varlığın değerini, kullanım süresini, ürün ve hizmet kalitesini, sağlanan faydayı artıran her türlü maliyet, ilgili maddi duran varlığın kayıtlı değerine ilave edilerek amortisman hesaplamasında dikkate alınmalıdır. Ayrıca, tahsis edilen taşınmazlara yapılan değer artırıcı harcamalar, taşınmazın tahsis edildiği kamu idaresinin muhasebe hizmetini yürüten muhasebe birimince ilgili taşınmazın kayıtlı değeri üzerine ilave edilecek ve ilave edilen değer, taşınmazı tahsis eden kamu idaresine muhasebe kayıtlarına alınmak üzere bildirilecektir.
Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin 176’ncı maddesi uyarınca Kamu İdaresinin bina niteliğindeki taşınmazlarının iyileştirilmesi, ömrünün uzatılması veya veriminin arttırılmasına ilişkin olarak bütçeye gider kaydıyla yapılan harcama tutarları, bir taraftan 252 Binalar Hesabı’na borç, diğer taraftan 103 Verilen Çekler ve Gönderme Emirleri Hesabı veya ilgili diğer hesaplara alacak kaydedilecektir. Ayrıca ilgili bütçe hesaplarının da kullanılması gerekmektedir.
Amortisman ve Tükenme Payları konulu 47 sıra numaralı Muhasebat Genel Müdürlüğü Genel Tebliği’nin 6’ncı maddesine göre, Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik’te yer alan taşınmazlar için 34.000,00 TL’yi aşan harcamalar değer artırıcı harcama olarak kabul edilecek olup söz konusu limit 2023 yılı için 114.000,00 TL olarak güncellenmiştir. Daha önceki dönemlerde tamamen amorti edilmiş olan duran varlıklar için yapılan harcamalar varlığın maliyet bedeline eklenmeksizin doğrudan giderleştirilecekken henüz amortisman ayırma süresini tamamlamamış olan duran varlıklar için yapılan değer artırıcı harcamalar varlığın maliyet bedeline eklenip kalan amortisman süresince eşit olarak amortisman ayrılacaktır.
EKAP üzerinden illerde yapılan ihaleler incelendiğinde büyük kapsamlı onarım işleri, kalorifer kazanı yenileme, doğalgaz dönüşüm işleri, erişilebilirlik tadilatları, elektrik tesisatının yenilenmesi gibi maliyeti yukarıda belirtilen tutardan yüksek olan değer artırıcı harcamalar yapıldığı, belirtilen değer artırıcı harcamaların ilgili maddi duran varlık hesaplarına kaydedilmediği tespit edilmiştir.
Amortisman ayırma süresini tamamlamamış binalara yapılan 114.000,00 TL üzerindeki harcama tutarlarının anılan mevzuat hükümlerine göre 252 Binalar Hesabı’nda aktifleştirilmesi ve yıl sonu itibarıyla da amortismana tabi tutulması gerekmektedir.