Türev Ürün İşlemlerine İlişkin Faiz Gelir ve Giderlerinin Mevzuata Aykırı Muhasebeleştirilmesi (Sayıştay)

BULGU: Türev Ürün İşlemlerine İlişkin Faiz Gelir ve Giderlerinin Mevzuata Aykırı Muhasebeleştirilmesi

2021 Yılı Sayıştay Denetim Raporları – Genel Bütçeli İdareler ve Tesisleri

Bakanlıkça borç ve risk yönetimi kapsamında kullanılan türev ürünlere ilişkin işlemlerin muhasebeleştirilmesi ve raporlanmasının ilgili mevzuata uygun olarak yürütülmediği görülmüştür.
4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun’un 3’üncü maddesi ile türev ürün; Devlet borcunun etkin bir şekilde idare edilebilmesi ve risk yönetimi amacıyla yurt içi veya uluslararası sermaye piyasalarında kullanılan her türlü finansal araç olarak tanımlanmıştır.
Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin (GYMY) “Mali varlıklar ve sınıflandırılması” başlıklı 22’nci maddesinde mali türevler ve sözleşmelerden doğan alacaklar mali varlık olarak sınıflandırılmış, “Borçlanma ve borçlanma maliyetleri” başlıklı 35’inci maddesinin son fıkrasında yurtiçi veya uluslararası sermaye piyasalarında kullanılan türev ürünlerin muhasebe sisteminde izleneceği belirtilmiştir.
Anılan Yönetmelik’te bu kapsamda Dönen Varlıklar hesap grubu içinde 134 Türev ürün alacakları hesabı ile Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar hesap grubu içinde 334 Türev ürün borçları hesabı ihdas edilip türev ürünler sebebiyle ortaya çıkacak alacak ve borç işlemlerinin bu hesaplar vasıtasıyla muhasebeleştirileceği hüküm altına alınmıştır. Özellikli bir yapıya sahip olmakla beraber söz konusu Yönetmelik’te türev ürün hesapları için ayrıntılı bir düzenleme olmadığından türev ürün alacak ve borçlarının bu Yönetmelik’in alacak ve borç kayıtlarına ilişkin genel hükümleri gereğince bir taraftan 134 ve 334 no.lu Hesaplar üzerinden kayda alınması, diğer taraftan 600 Gelirler hesabı ve 630 Giderler hesabı ile tahakkuk ettirilip, buradan sonuç hesaplarına yansıtılarak faaliyet tablosunda gösteriminin sağlanması gerekmektedir.
GYMY’de türev işlemlere ilişkin detaylı düzenleme yer almadığından türev ürünlere ilişkin muhasebe kayıtları Muhasebat Genel Müdürlüğünün 20.05.2008 tarih ve 07098 no.lu yazısı ile Bakanlık Makamı tarafından verilen 21.02.2019 tarih ve 3884 no.lu onay doğrultusunda yapılmaktadır. Söz konusu onaylar ile GYMY ile Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği (MYMY) hükümlerinde yer almayan türev anlaşması tutarlarının izleneceği nazım hesaplar ihdas edilmiş ve 134 ve 334 no.lu hesapların kullanımına ilişkin genel ilkelerden farklı kayıt usulü belirlenmiştir.
Bahsedilen onaylar doğrultusunda;
– Türev ürün anlaşmaları sebebiyle doğan alacak ve borçların muhasebeleştirilmesi için tanımlanan ve bilanço hesapları olan 134 ve 334 no.lu hesaplar türev anlaşmasından kaynaklı faiz ile anapara ödeme ve tahsilatları için kullanılmakta olup ilgili faaliyet tablosu hesapları olan 600 ve 630 no.lu hesapları kullanılarak tahakkuk ettirilmeksizin, sadece ödeme ve tahsilat aşamasında banka hesapları ile beraber çalıştığı,
– Türev ürün alacaklarının tahsilâtında 134 no.lu hesap yerine, yükümlülük hesabı olan 334 no.lu hesabın; türev ürün borçlarının ödenmesinde ise 334 no.lu hesap yerine, varlık hesabı olan 134 no.lu hesabın kullanıldığı,
– Türev ürün alacak ve borçları sebebiyle ortaya çıkan gelir (5.878.882.943,75 TL) ve giderin (3.714.674.803,39 TL) yıl içerisinde 600 ve 630 no.lu Hesaplar vasıtasıyla kayıtlara alınmadığı, yılsonunda 134 ve 334 no.lu hesaplar ters kayıtla kapatılarak aradaki 2.164.208.140,36 TL’lik farkın faaliyet geliri olarak kaydedildiği,
– Faaliyet sonuçları itibarıyla hataya yol açılmamakla birlikte 600 ve 630 no.lu hesapların mali tabloda eksik raporlandığı,
tespit edilmiştir.
Türev ürün anlaşmaları neticesinde önceden belirlenmiş dönemler itibari ile ödeme yükümlülüğü ve tahsilat imkânı ile birlikte varlık ve yükümlülük (faiz, vb.) de doğmaktadır. Bu kapsamda, 2019 ve 2020 yılları Sayıştay Denetim Raporlarında da yer verildiği üzere, türev ürün işlemlerinin ilgili mevzuat hükümlerinde yer alan genel kurallar dikkate alınarak muhasebeleştirilmesi, alacak ve borç olarak bilançoya, gelir ve gider olarak da faaliyet sonuçları tablosuna yansıtılması gerekmektedir.
Buna ilaveten yapılan türev sözleşmelerinden doğacak anapara, faiz ve teminat borç ve alacak işlemlerinin, diğer Hazine işlemlerinin muhasebeleştirilmesinde olduğu gibi tam açıklama ve önemlilik gibi muhasebenin temel kavramlarına uygun biçimde gösterilmesinin sağlanmasının önem arz ettiği değerlendirilmektedir.
Kamu İdaresince, Muhasebat Genel Müdürlüğünden alınan görüş doğrultusunda bahse konu muhasebe kayıtlarının gerçekleştirildiği ve mevzuata uygun olduğu ifade edilmiş ise de, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin muhasebe işlemleri başta 5018 sayılı Kanun’un 49’uncu maddesi olmak üzere, bu Kanun’a dayanılarak çıkarılan Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği ile Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği tarafından düzenlenmektedir. Buna karşın, GYMY ve MYMY’de türev işlemlerinin muhasebeleştirilme politika ve ilkeleri konusunda standartlara uygun ve detaya inen açıklamalar yer almadığından Bakanlıkça görüş yazıları ve onaylar ile genel uygulamanın dışına çıkılması ve yeni hesap ihdas edilmesi, muhasebe genel ilke ve kurallarının uygulamasında istisna yaratılması sonucunu doğurmaktadır.
Bu itibarla, türev ürün alacaklarının tahsilatı ve türev ürün borçlarının ödenmesinde yapılan genel hükümlere uygun olmayan kayıtlar nedeniyle 2021 yılı Bilançosunda 134 ve 334 no.lu hesaplar itibarıyla; türev ürün işlemleri sebebiyle doğan varlık ve yükümlülüklerin faaliyet hesaplarıyla ilişkilendirilmeksizin muhasebeleştirilmesi nedeniyle de 2021 yılı Faaliyet Sonuçları Tablosunda 600 no.lu hesap itibarıyla 5.878.882.943,75 TL, 630 no.lu hesap itibarıyla ise 3.714.674.803,39 TL’lik hataya neden olunmuştur.