Kıdem Tazminatı Karşılıklarının Hatalı Muhasebeleştirilmesi (Sayıştay)

BULGU: Kıdem Tazminatı Karşılıklarının Hatalı Muhasebeleştirilmesi

2024 Yılı Sayıştay Denetim Raporları – Belediye Şirketi

Şirkette çalışan işçiler için kıdem tazminatı karşılıklarının ayrılmadığı ve 372/472 Kıdem tazminatı karşılığı hesaplarının kullanılmadığı görülmüştür.

1 Seri No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nin “Muhasebenin Temel Kavramları” başlıklı ekinde, İhtiyatlılık kavramı; muhasebe olaylarında temkinli davranılması ve işletmenin karşılaşabileceği risklerin göz önüne alınması gerekliliği olarak tanımlanmış ve bu kavramın sonucu olarak, işletmelerin muhtemel giderleri ve zararları için karşılık ayırdıkları ifade edilmiştir.

Tebliğ’in yine aynı bölümünde dönemsellik kavramı ise işletmenin sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanması şeklinde tanımlanmıştır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve kârların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması bu kavramın gereği olarak belirtilmiştir.

6 Seri No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile kıdem tazminatı karşılığı ayrılması ihtiyari bir uygulama olarak kabul edilmiş ve şirketlerin kendi isteklerine bırakılmıştır. Ancak şirketlerin mali durumunu gerçeğe uygun olarak görmesi adına kıdem tazminatlarının hesap dönemi itibarıyla hesaplanıp karşılık ayrılması ve bunların mali tablolarda gösterilmesi şirketin mali durumunun gerçek ölçüde anlaşılması bakımından önem arz etmektedir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun “Defter tutma ve envanter” başlıklı 64’üncü maddesinin birinci fıkrasında; her tacirin, ticari defterleri tutmak ve defterlerinde, mali durumunu, borç ve alacak ilişkilerini açıkça görülebilir bir şekilde ortaya koymak zorunda olduğu belirtilmiştir.

Kanun’un “Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun yetkisi” başlıklı 88’nci maddesinin birinci fıkrası;

“64 ilâ 88 inci madde hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişiler münferit ve konsolide finansal tablolarını düzenlerken, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yayımlanan, Türkiye Muhasebe Standartlarına, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara uymak ve bunları uygulamak zorundadır. 514 ilâ 528 inci maddeler ile bu Kanunun ilgili diğer hükümleri saklıdır.”

Şeklindedir.

Yukarıda yazılı madde metninde, 6102 sayılı Kanun’a göre faaliyet gösteren tüzel kişilerin finansal tablolarını düzenlerken; Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartlarına, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara uymak ve bunları uygulamak zorunda oldukları açıkça belirtilmektedir.

Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yayınlanan “Türkiye Muhasebe Standartları” içerisinde yer alan ve aynı zamanda “Uluslararası Muhasebe Standartları” arasında bulunan 19 No.lu standart ile çalışanlara sağlanan faydaların muhasebeleştirilmesi düzenlenmiştir. Bu standarda göre, kıdem tazminatı işçinin işten çıkarılması nedeniyle ödenen bir tazminat değildir. İşçinin çalışması karşılığıdır ve çalışma sonrası sağlanan faydalar grubu içinde değerlendirilmektedir. Bu nedenle, işçi çalıştıkça kıdem tazminatı adı altında bir yükümlülük de doğmaktadır. Bu yükümlülüğün hesaplanarak finansal tablolara alınması gerekmektedir.

6 sıra No.lu Muhasebe Tebliği ve 6102 sayılı Kanun birlikte değerlendirildiğinde; 6102 sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği 2011 yılına kadar ihtiyari bir uygulama olan kıdem tazminatı karşılığı ayrılması uygulamasının bu yıldan itibaren zorunlu hale geldiği değerlendirilmektedir. Ayrılacak kıdem tazminatı karşılıklarının muhasebeleştirilmesine ilişkin ayrıntılar 1 Seri No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde düzenlenmiştir.

Mezkûr Tebliğ’in “Tekdüzen Hesap Çerçevesi, Hesap Planı ve Hesap Planı Açıklamaları” kısmında yer alan “(C) Hesap Planı Açıklamaları” başlıklı ekinde, 372 Kıdem tazminatı karşılığı hesabının faaliyet dönemi içinde ödeneceği öngörülen kıdem tazminatı karşılıklarının izlenmesi için kullanılacağı, 472 Kıdem tazminatı karşılığı hesabının ise uzun vadeli kıdem tazminatları karşılıklarının izlenmesi için kullanılacağı ve karşılığında gider hesaplarına borç, bu hesaba alacak kaydı yapılacağı ifade edilmiştir. Ayrıca, uzun vadeli yabancı kaynaklar ana hesap grubu içindeki kıdem tazminatı karşılığı hesabında kayıtlı tutarlardan, izleyen dönemde ödeneceği öngörülen kıdem tazminatı karşılıklarının dönem sonunda 372 Kıdem tazminatı karşılığı hesabına devrinin yapılması gerekmektedir.

Yapılan inceleme sonucunda, Şirketin ihtiyatlılık kavramının gereği olarak çalıştırdığı personel için kıdem tazminatı karşılığını, Sayıştay Raporu doğrultusunda ayırmaya başladığı tespit edilmiştir. Ancak karşılık ayrıma işlemi yapılırken uygulamanın hatalı olduğu görülmüştür. Şöyle ki; 472 Kıdem tazminatı karşılığı hesabı ile bir bilanço hesabı olan 280 Gelecek yıllara ait giderler hesabının birlikte kullanıldığı görülmüştür. Şirketin yaptığı muhasebe işleminin sonucu olarak bilançonun hem aktifi hem de pasifi eşit miktarda artmıştır. Ancak kıdem tazminatı karşılığı gelecekte ödenmesi muhtemel bir gider olduğundan aktifte herhangi bir artışa neden olmayarak yalnızca pasifte (yükümlülüklerde) artışa neden olması gerekmektedir. Dolayısıyla bir taraftan pasif karakterli bir hesap olan 372/472 Kıdem tazminatı karşılığı çalıştırılırken karşılığında da herhangi bir bilanço hesabı değil; gelir tablosunda yer alan ve bir gider hesabı olan 654 Karşılık giderleri hesabının kullanılması gerekmektedir.

Öte yandan, cari dönemde kıdem tazminatını hak eder şekilde işten ayrılan personele yapılan ödemelerin muhasebe kaydı yapılırken 372/472 Kıdem tazminatı karşılığı hesabı kullanılmayarak 740 Hizmet üretim maliyeti hesabının kullanıldığı görülmüştür. Yapılan bu kayıt ödemelerin tamamının o yılın gideriymiş gibi görünmesine sebep olarak dönemsel giderin olduğundan fazla görünmesine ve dolayısıyla da ilgili dönemin faaliyet sonucunu (kar/zarar durumu) olumsuz etkileyerek şirketin zararının daha fazla görünmesine neden olmuştur.

Kamu idaresi tarafından verilen cevapta, 2023 yılı Sayıştay Taslak Denetim Raporu doğrultusunda işlem tesis edildiği ve kıdem tazminatı karşılığı ayırma uygulamasına son verildiği belirtilmiştir. Ancak 2023 yılı kesin Sayıştay Denetim Raporu’nda, kıdem tazminatı karşılıklarının muhasebeleştirilmesine ilişkin usul ve esaslara da yer verilmiş olup, idare bulgu metninde yer alan hususlarla ilgili gerekli çalışmaların başlatılacağını beyan etmiştir. Bununla birlikte, anılan raporda yer alan “Kıdem Tazminatı Karşılıklarının Gider Hesapları Yerine Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabına Kaydedilmesi” bulgusu kapsamında herhangi bir çalışmanın yürütülmediği görülmekte; ayrıca kıdem tazminatı karşılığı ayırma işlemlerine son verildiği ifade edilmektedir.

Sonuç olarak, kıdem tazminatı karşılığı ayrılması ve ilgili hesaplarda izlenmesinin; mali tabloların doğru bilgi sunması ve ileride ödenmesi muhtemel yükümlülüklerinin takip edilebilmesi açısından ihtiyatlılık ve dönemsellik ilkelerine uygun şekilde yapılması gerekmektedir.