Sabit Kıymetlerin Değerlendirilmesi Konusunda Turizmi Teşvik Kanunu Hükümleriyle Çelişen Düzenlemelerin Bulunması (Sayıştay)

BULGU: Sabit Kıymetlerin Değerlendirilmesi Konusunda Turizmi Teşvik Kanunu Hükümleriyle Çelişen Düzenlemelerin Bulunması

2023 Yılı Sayıştay Denetim Raporları – Özel Bütçeli İdare

Orman Genel Müdürlüğüne (OGM) ait sabit kıymetlerin değerlendirilmesi konusunda, Turizmi Teşvik Kanunu ile başta Orman Kanunu olmak üzere OGM’ce çıkarılan mevzuat hükümleri arasında bazı çelişkilerin bulunduğu görülmüştür.
2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanunu Ek Madde 5 aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir:
“Ormanlık alanlar üzerinde bulunan ve 6831 sayılı Kanunun 17 nci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca turizm maksatlı izin verilen alanlarda Orman Genel Müdürlüğü sabit kıymetlerine alınan tesislerden konaklama amaçlı kullanılması mümkün olan yerler ile her tür ve kapasitede konaklama tesisi içeren mesire yerlerini tahsis etmeye, gelirleri Orman Genel Müdürlüğüne ait olmak üzere sadece Bakanlık yetkilidir. Orman sayılan alanlarda sadece çadır ve karavan içeren kamp alanları yapılması ve işletilmesi amacıyla ilgili mevzuatı uyarınca Orman Genel Müdürlüğü tarafından kiralama yapılabilir, bu şekilde kiralanan taşınmazların tahsis amacı ve kullanım şekli değiştirilemez. Bu madde kapsamında kalan yerlerin Bakanlığa tahsisi ile Bakanlık tarafından yatırımcılara tahsis edilmesinde 8 inci madde hükümleri uygulanır.”
Kanun hükmünden görüleceği üzere, ormanlık alanlar üzerinde bulunan ve 6831 sayılı Orman Kanunu’nun 17’nci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca turizm maksatlı izin verilen alanlarda OGM sabit kıymetlerine alınan tesislerden konaklama amaçlı kullanılması mümkün olan yerleri tahsis etmeye Kültür ve Turizm Bakanlığı yetkili kılınmıştır. Ancak aşağıda verilen bazı mevzuat hükümlerinin bu düzenlemeyle uyumlu olmadığı görülmektedir:
– 6831 sayılı Orman Kanunu’nun 17’nci maddesinin üçüncü fıkrasında madde kapsamında izin verilen alanlarda devletçe yapılanların dışındaki her türlü bina ve tesislerin iznin sona ermesi halinde eksiksiz ve bedelsiz olarak OGM’nin tasarrufuna geçeceği, söz konusu tesislerin Orman Genel Müdürlüğü veya Çevre ve Orman Bakanlığı’nın ihtiyacında kullanılabileceği veya kiraya verilmek suretiyle değerlendirilebileceği ifade edilmektedir.
– Orman Kanunu Ek Madde 8’de bu Kanun’a tâbi alanlar üzerinde bulunan yapı ve tesislerin yirmi yıla kadar kiraya verilebileceği hüküm altına alınmıştır.
– Orman Kanununun 17’nci Maddesinin Üçüncü Fıkrasının Uygulanması Hakkında Yönetmelik’in 19’uncu maddesinde, herhangi bir sebeple izni iptal edilen ancak üzerinde bina ve tesis bulunmayan sahaların bu Yönetmelik hükümlerine göre yeniden izne konu edilebileceği; üzerinde bina ve tesis bulunanların ise eksiksiz ve bedelsiz olarak OGM’nin tasarrufuna geçeceği; sabit kıymetlere alınarak orman idaresince değerlendirileceği ifade edilmiştir.
– Orman Kanununun 17’nci Maddesinin Üçüncü Fıkrasının Uygulanması Hakkında Yönetmelik’in Geçici Madde 2’sinin onaltıncı fıkrasında Yönetmelik’te sayılan nedenlerle kesin iznin sona ermesi durumunda devlet ormanları üzerindeki her türlü bina ve tesislerin eksiksiz ve bedelsiz olarak en geç üç ay içinde orman idaresinin tasarrufuna geçeceği, söz konusu bina ve tesislerin OGM’ce değerlendirileceği belirtilmiştir.
– Orman Genel Müdürlüğü Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmelik’in 62’nci maddesinin ikinci fıkrasında, orman sayılan alanlarda bulunan yapı ve tesislerin yirmi yıla kadar kiraya verilebileceği ifade edilmektedir.
Yukarıda verilen Orman Kanunu ve OGM mevzuatı hükümleri birlikte incelendiğinde, 2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanunu’nda yapılan değişikliğe rağmen sabit kıymetlere alınan yapı ve tesislerin herhangi bir istisna belirtilmeden OGM tarafından kiraya verilebileceği veya değerlendirileceği ifade edilmektedir. Halbuki, 2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanunu Ek Madde 5’te yapılan düzenleme ile ormanlık alanlar üzerinde bulunan ve 6831 sayılı Kanunun 17’nci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca turizm maksatlı izin verilen alanlarda OGM sabit kıymetlerine alınan tesislerden konaklama amaçlı kullanılması mümkün olan yerlerin tahsis yetkisi Kültür ve Turizm Bakanlığına geçmiştir. Dolayısıyla bu alanlarda OGM’nin bahsedilen sabit kıymetleri kiraya verme ve diğer şekillerde değerlendirme yetkisi bulunmamaktadır. İleride kurumlar arasında çıkabilecek yetki çakışmalarının önüne geçmek, idari ve hukuki ihtilaflara yol açmamak için bu konudaki çelişkili hükümlerin ortadan kaldırılması önem arz etmektedir.
Kurum tarafından gönderilen cevap yazısında, Hukuk Müşavirliğinden alınan görüş doğrultusunda, mevzuat değişikliği yapılıncaya kadar ormanlık alanlar üzerinde bulunan ve 6831 sayılı Kanunun 17’nci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca turizm maksatlı izin verilen alanlarda OGM sabit kıymetlerine alınan tesislerden konaklama amaçlı kullanılması mümkün olan yerler için Kültür ve Turizm Bakanlığınca tahsis işleminin yapılabileceği, ancak tahsisi yapılan bina ve tesislerde ormanlık alana taşma olması veya ilave bina ve tesis yapılması halinde ise Anayasanın ve 6831 sayılı Orman Kanunu’nun OGM’ye verdiği yetkiler çerçevesinde hareket edileceği ifade edilmiştir.
Ayrıca Turizmi Teşvik Kanunu Ek Madde 5 ile uyumlu olarak, 6831 sayılı Orman Kanunu ve Orman Genel Müdürlüğü Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmelik’in yeniden düzenlenmesi için gerekli çalışmaların başlatılacağı belirtilmiştir.
Sonuç olarak, yukarıda bahsedilen mevzuat hükümlerinin Turizmi Teşvik Kanunu Ek Madde 5 ile uyumlu olarak yeniden düzenlenmesi gerekmektedir.
EKLER
EK-1: BULGULARA İLİŞKİN İZLEME TABLOSU

ORMAN GENEL MÜDÜRLÜĞÜ DÖNER
SERMAYE İŞLETMESİ
2023 YILI DÜZENLİLİK DENETİM RAPORU
İÇİNDEKİLER
KAMU İDARESİ HAKKINDA BİLGİ 31
KAMU İDARESİNİN SORUMLULUĞU 36
SAYIŞTAYIN SORUMLULUĞU 36
DENETİMİN DAYANAĞI, AMACI, YÖNTEMİ VE KAPSAMI 36
DENETİM GÖRÜŞÜ 37
DENETİM BULGULARI 37
EKLER 43
TABLOLAR LİSTESİ
Tablo 1: OGM Döner Sermaye Merkez ve Taşra Dolu ve Boş Kadro Durumu (2023 Yılı) … 33
Tablo 2: OGM Konsolide Giderler Döküm Cetveli (2023 Yılı) 34
Tablo 3: OGM Konsolide Gelirler Döküm Cetveli (2023 Yılı) 34
Tablo 4: OGM Döner Sermaye İşletmesi Sermaye Yapısı (2023 Yılı) 34
Tablo 5: 2019-2023 Yılları Arasında Genel Müdürlük Özel Bütçe Hesabına Aktarılmayan
Tutarlar Tablosu 38
Tablo 6: 2021-2023 Yılları Arası Peşin ve Vadeli Satış Tutarları Tablosu 39
Tablo 7: OGM Tarafından İlan Edilen Yaylalarla İlgili Tamamlanmış İdari İş ve İşlemler
Tablosu 40
KISALTMALAR

BULGU LİSTESİ
A. Denetim Görüşünün Dayanağı Bulgular
Herhangi bir denetim bulgusu tespit edilmemiştir.
B. Diğer Bulgular
1. İşletme Satışlarının Ağırlıklı Olarak Vadeli Olması Nedeniyle Genel Müdürlük Bütçesine Aktarılması Gereken Tutarların Aktarılmaması
2. Yayla Alanlarındaki Taşınmazların Vaziyet Planlarına İşlenmesi, Sabit Kıymetlere Alınması ve Kiracı Tespitlerinin Yapılması İşlemlerinin Tamamlanmaması
KAMU İDARESİ HAKKINDA BİLGİ
Mevzuat ve Görevler
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmeleri dayanağını 6831 sayılı Orman Kanunu, 09.07.2018 tarih ve 703 sayılı Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname’nin 83’üncü maddesi ile değişik 3234 sayılı Orman Genel Müdürlüğüne İlişkin Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun ile 15.07.2018 tarih ve 4 No’lu Bakanlıklara Bağlı, İlgili, İlişkili Kurum ve Kuruluşlar ile Diğer Kurum ve Kuruluşların Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi’nden almakta olup, ayrı bir tüzel kişiliği bulunmamaktadır.
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletme Müdürlüklerinin iş ve işlemleri 22.03.2015 tarih ve 29303 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe konulan Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesi Yönetmeliği ve Hazine ve Maliye Bakanlığınca yayımlanan Döner Sermayeli İşletmeler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği hükümlerine göre yürütülmektedir.
Ayrıca 3234 sayılı Orman Genel Müdürlüğü Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin Değiştirilerek Kabulü Hakkında Kanun’un 19’uncu maddesinde yardımcı birimler arasında sayılan İdari ve Mali İşler Dairesi Başkanlığının adı 4 numaralı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile yapılan düzenlemeyle Destek Hizmetleri Dairesi Başkanlığı olarak değiştirilmiş olup, Döner Sermaye hesap ve mali işlemleri bu başkanlık tarafından yerine getirilmektedir.
Ormanların korunması, geliştirilmesi ve işletilmesine yönelik bütün arazi uygulamaları orman işletme müdürlükleri ve bağlı orman işletme şeflikleri ile diğer şefliklerce yürütülmektedir. Döner sermaye işlemleri önemli ağırlıkla orman ürünlerinin üretimi ve satışı işlemleri ile arazi uygulamalarından oluşmaktadır.
Döner sermaye işletmelerinin faaliyet alanları Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesi Yönetmeliği’nin 4’üncü maddesinde belirlenmiştir. Döner sermaye işletmesinin faaliyetleri ve görevleri Genel Müdürlüğün görev alanlarıyla ilgili olmak üzere şunlardır:
Ormanları; imar etmek, korumak, amenajman planlarına ve iktisadi gereklere göre teknik usullerle devamlı bir şekilde işletmek,
Amenajman ve işletmecilikle ilgili her türlü plan ve proje yapmak,
İşletmecilik için gerekli olan personeli eğitmek ve yetiştirmek,
ç) Her çeşit orman ürününün kesimi, taşınması ve depolanması işlerini yapmak,
Ormanlardaki artıkları kıymetlendirmek, değerlendirmek ve temizlemek,
Ormancılık ve orman ürünleri hakkında danışmanlık hizmetleri vermek,
Orman içi ağaçlandırma ve silvikültür faaliyetleri yapmak,
Orman ağacı fidanı ve tohumlarını üretmek,
ğ) Her çeşit orman ürünlerinden gelir elde edilmesine ilişkin satış faaliyetlerini yapmak,
Devlet ormanı içerisinde bulunan mesire yerleri kapsamına alınan orman içi dinlenme yerleri, şehir ormanları ve ağaç parklarının kurulması ve işletilmesi için gerekli yapım, bakım, onarım ve koruma hizmetlerini yapmak.
Teşkilat Yapısı ve İnsan Kaynakları
1.2.1. Teşkilat Yapısı
Orman Genel Müdürlüğünde 645 Sayılı KHK ile yapılan düzenleme sonrasında: Orman Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki mevzuat hükümlerine göre merkezde bir adet Döner Sermaye Muhasebe Şube Müdürlüğü, bir adet Döner Sermaye Merkez Şube Müdürlüğü, bir adet Yedek Parça Depo Müdürlüğü, taşra teşkilatı olan, 30 Orman Bölge Müdürlüğünün her birinde ise, bir adet Döner Sermaye İşletmeler Saymanlığı ve toplamda 277 Orman İşletme ve 30 Fidanlık Müdürlüğü, bir adet Afyonkarahisar Tıbbi ve Itri Aromatik Bitkiler Müdürlüğü olmak üzere 31.12.2023 tarihi itibariyle aktif olarak toplam 341 Döner Sermaye İşletmesi bulunmaktadır.
Merkezde Destek Hizmetleri Dairesi Başkanlığı bünyesinde yer alan Döner Sermaye Muhasebe Şube Müdürlüğünün gelir ve gideri bulunmamaktadır. Bu birimlerde sadece Döner Sermaye İşletmelerin gelir ve giderlerinin yönetimi, izlenmesi ve konsolidasyonu işlemleri yapılmaktadır.
Ormanların korunması, geliştirilmesi ve işletilmesine yönelik bütün arazi uygulamaları orman işletme müdürlükleri ve bağlı orman işletme şeflikleri ile diğer şefliklerce yürütülmektedir.
İnsan Kaynakları
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmelerinin aşağıdaki tabloda ayrıntılı olarak görüleceği üzere 31.12.2023 tarihi itibariyle 17.311’i boş 19.732’si dolu olmak üzere toplam 37.043 personel kadrosu mevcuttur.
Tablo 1: OGM Döner Sermaye Merkez ve Taşra Dolu ve Boş Kadro Durumu (2023 Yılı)

Mevcut personelin yaklaşık %38’i memur, %8’i sözleşmeli personel, %33’ü sürekli işçi ve %20‘si ise geçici işçi statüsünde istihdam edilmiştir.
Mali Yapı
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermayesi 22.03.2015 tarih ve 29303 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesi Yönetmeliği hükümlerine göre yönetilmektedir.
Döner sermaye işletmesi bütçe ve muhasebe işlemleri Döner Sermayeli İşletmeler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği (DSİBMY) ve 16.12.2011 tarihli Genel Müdürlük onayı ile yürürlüğe konulan “Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermayeli İşletmeler Bütçe Formülü” (ayrıntı hesap planı) çerçevesinde yürütülmekte olup, 2019 yılı ve sonrası için 21.06.2018 tarih ve 04 no.lu Bakan onayı ile yürürlüğe giren OGM Döner Sermaye İşletmeler Bütçe formülü ile güncellenmiştir.
Döner sermaye işlemleri önemli ağırlıkla orman ürünlerinin üretimi ve satışı işlemlerinden oluşmaktadır. Orman ürünlerinin satışına ilişkin bedel tespiti, satış usul esas ve şekillerini düzenleyen Orman Ürünlerinin Satış Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik ise 25.06.2021 tarih ve 31522 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesinin konsolide edilmiş 2023 yılı Bütçe Gelir ve Gider Döküm Cetvelleri aşağıda gösterilmiştir.
Tablo 2: OGM Konsolide Giderler Döküm Cetveli (2023 Yılı)

Tablo 3: OGM Konsolide Gelirler Döküm Cetveli (2023 Yılı)

OGM Döner Sermaye İşletmesi 2023 yılı toplam geliri 46.098.942.302,36 TL; gideri ise 41.609.446.059,11 TL olarak gerçekleşmiştir. 4.489.496.243,25 TL kâr elde edilmiştir.
Tablo 4: OGM Döner Sermaye İşletmesi Sermaye Yapısı (2023 Yılı)

Muhasebe ve Raporlama Sistemi
1.4.1 Muhasebe Sistemi
Muhasebe sistemi DSİBMY hükümlerine uygun olarak tek düzen hesap planına göre yürütülen tahakkuk esaslı bir muhasebe sistemidir. “Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermayeli İşletmeler Bütçe Formülü” (ayrıntı hesap planı) bu yönetmeliği tamamlamaktadır.
Döner sermaye muhasebe işlemleri 2018 yılında hem Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından altyapısı sağlanan Döner Sermaye Mali Yönetim Sistemi (DMİS) hem de Kurum tarafından yazılımı gerçekleştirilen Orman Bilgi Sistemi (ORBİS) yazılımı üzerinden raporlanmaktadır. Döner sermaye mali tabloları öncelikle bölgelerde konsolide edilmekte daha sonra genel birleştirme yapılmaktadır. Her işletmede bir Muhasebe Yetkilisi bulunmaktadır.
Muhasebe işlemleri Gerçekleştirme Görevlisi, Döner Sermaye Muhasebe Yetkilisi ve İşletme Müdürünün onayı ile tamamlanmaktadır. OGM’nin DSİBMY ana hesap planına uygun olarak kendine özgü ayrıntı hesapları bulunmaktadır. İşletme Müdürlükleri bünyesinde İşletme Şefleri gerçekleştirme görevlisi, İşletme Müdürleri ise harcama yetkilisidir.
1.4.2 Raporlama Sistemi
Kamu İdaresi Hesaplarının Sayıştaya Verilmesi ve Muhasebe Birimleri ile Muhasebe Yetkililerinin Bildirilmesi Hakkında Usul ve Esaslar’ın 5’inci maddesi gereğince hesap dönemi sonunda Sayıştaya gönderilmesi gereken defter, tablo ve belgelerden aşağıda yer alanlar denetime sunulmuş olup, denetim bunlar ile usul ve esasların 8’inci maddesinde yer alan diğer belgeler dikkate alınarak yürütülüp sonuçlandırılmıştır.
• Birleştirilmiş veriler defteri,
• Geçici ve kesin mizan,
• Bilanço,
• Gelir tablosu,
• Envanter defteri.
Denetim görüşü, kamu idaresinin tabi olduğu geçerli finansal raporlama çerçevesi kapsamındaki temel mali tablolarından bilanço ve gelir tablosuna verilmiştir.
KAMU İDARESİNİN SORUMLULUĞU
Denetlenen kamu idaresinin yönetimi, tabi olduğu muhasebe standart ve ilkelerine uygun olarak hazırlanmış olan mali rapor ve tabloların doğru ve güvenilir bilgi içerecek şekilde zamanında Sayıştaya sunulmasından, bir bütün olarak sunulan bu mali tabloların kamu idaresinin faaliyet ve işlemlerinin sonucunu tüm önemli yönleriyle doğru ve güvenilir olarak yansıtmasından ve ister hata isterse yolsuzluktan kaynaklansın bu mali rapor ve tabloların önemli hata veya yanlış beyanlar içermemesinden; kamu idaresinin gelir, gider ve malları ile bunlara ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygunluğundan; mali yönetim ve iç kontrol sistemlerinin amacına uygun olarak oluşturulmasından, etkin olarak işletilmesinden ve izlenmesinden, mali tabloların dayanağını oluşturan bilgi ve belgelerin denetime hazır hale getirilmesinden ve sunulmasından sorumludur.
SAYIŞTAYIN SORUMLULUĞU
Sayıştay, denetimlerinin sonucunda hazırladığı raporlarla denetlenen kamu idarelerinin mali yönetim ve iç kontrol sistemlerini değerlendirmek, mali rapor ve tablolarının güvenilirliğine ve doğruluğuna ilişkin görüş bildirmek, gelir, gider ve malları ile bunlara ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygunluğunu tespit etmekle sorumludur.
DENETİMİN DAYANAĞI, AMACI, YÖNTEMİ VE KAPSAMI
Denetimlerin dayanağı; 6085 sayılı Sayıştay Kanunu, uluslararası denetim standartları, Sayıştay ikincil mevzuatı ve denetim rehberleridir.
Denetimler, kamu idaresinin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygunluğunu tespit etmek ve mali rapor ve tablolarının kamu idaresinin tüm faaliyet ve işlemlerinin sonucunu doğru ve güvenilir olarak yansıttığına ilişkin makul güvence elde etmek ve mali yönetim ve iç kontrol sistemlerini değerlendirmek amacıyla yürütülmüştür.
Kamu idaresinin mali rapor ve tabloları ile bunları oluşturan hesap ve işlemlerinin doğruluğu, güvenilirliği ve uygunluğuna ilişkin denetim kanıtı elde etmek üzere yürütülen denetimler; uygun denetim prosedürleri ve tekniklerinin uygulanması ile risk değerlendirmesi yöntemiyle gerçekleştirilmiştir. Risk değerlendirmesi sırasında, uygulanacak denetim prosedürlerinin tasarlanmasına esas olmak üzere, mali tabloların üretildiği mali yönetim ve iç kontrol sistemleri de değerlendirilmiştir.
Denetimin kapsamını, kamu idaresinin mali rapor ve tabloları ile gelir, gider ve mallarına ilişkin tüm mali faaliyet, karar ve işlemleri ve bunlara ilişkin kayıt, defter, bilgi, belge ve verileri (elektronik olanlar dâhil) ile mali yönetim ve iç kontrol sistemleri oluşturmaktadır.
Bu hususlarla ilgili denetim sonucunda denetim görüşü oluşturmak üzere yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmiştir.
DENETİM GÖRÜŞÜ
Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesinin 2023 yılına ilişkin yukarıda belirtilen ve kamu idaresi tarafından sunulan geçerli finansal raporlama çerçevesi kapsamındaki mali rapor ve tablolarının tüm önemli yönleriyle doğru ve güvenilir bilgi içerdiği kanaatine varılmıştır.
DENETİM BULGULARI
Raporda yer alan bulgular, denetimler sonucunda tespit edilen hususlara kamu idaresi tarafından verilen cevapların değerlendirilmesi suretiyle düzenlenmiştir.